Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 września 2013 r., II FSK 2638/11

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 września 2013 r., II FSK 2638/11

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA del. Anna Maria Świderska, Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 12 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "W." sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 398/11 w sprawie ze skargi "W." sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 4 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "W." sp. z o.o. z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 1.800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 29 czerwca 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę spółki z o.o. W. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. w przedmiocie określenia wysokości dochodu za 2003 rok w podatku dochodowym od osób prawnych. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), określanej dalej, jako: "p.p.s.a".

3 Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe i przyjętego przez sąd za podstawę orzekania. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia 9 sierpnia 2007 r. określił W. sp. z o. o. z siedzibą w S. wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2003 w wysokości 14.192,00 zł. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że przyczyną zakwestionowania straty wykazanej przez spółkę w zeznaniu CIT-8 było stwierdzenie, iż spółka zaniżyła przychody oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów. Stwierdzono m.in. że spółka bezzasadnie odniosła w koszty uzyskania przychodów kwotę 12.635,53 zł stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą będącą równowartością otrzymanego kredytu a sumą spłaconych rat kapitałowych. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. podatnik błędnie uznał, że powyższa kwota stanowi ujemne różnice kursowe od udzielonego kredytu denominowanego. Ponadto organ pierwszej instancji nie uwzględnił odliczenia straty za 2002 r., albowiem decyzją z dnia 9 sierpnia 2007 r. określił spółce wysokość dochodu.

4 Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 12 grudnia 2007 r., w której organ odwoławczy potwierdził prawidłowość stanowiska organu l instancji. W ocenie organu odwoławczego różnica ta stanowiła element spłaty kredytu, a wydatki poniesione na spłatę kredytu, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej również jako: "u.p.d.o.p.", nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

5 Spółka wniosła skargę na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z dnia z 3 czerwca 2008 r. sygn. akt l SA/Gd 173/08 skargę oddalił. Sąd uznał, że z przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w sposób jednoznaczny wynika, że "różnice kursowe" mogą powstać tylko w sytuacji poniesienia przez podatnika kosztów w walutach obcych lub dokonania zarachowania kosztów wyrażonych w walutach obcych. Skoro w niniejszej sprawie skarżąca dokonywała spłaty rat kredytu bankowego w złotówkach, mimo że wartość zaciągniętego kredytu wyrażona została w walucie obcej, nie można uznać aby powstały w związku tym "różnice kursowe" w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

6 Na skutek skargi kasacyjnej skarżącej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1772/08 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, gdyż podzielił zarzut skarżącej dotyczący naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej również jako: "o.p."). NSA wskazał, że w rozpoznawanej sprawie zasadnie spółka zarzuciła Sądowi pierwszej instancji wadliwe przeprowadzenie kontroli działań organów podatkowych w zakresie wyczerpującego ustalenia okoliczności sprawy.

7 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, ponownie rozpoznając sprawę, będąc związany na podstawie art. 190 p.p.s.a. wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 17 maja 2010 r. sygn. akt l SA/Gd 267/10 uchylił zaskarżoną decyzję.

8 Po ponownym rozpoznaniu sprawy i przeprowadzeniu dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów Dyrektor Izby Skarbowej w G. decyzją z dnia 4 marca 2011 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji z dnia 9 sierpnia 2007 r. W uzasadnieniu swej decyzji organ odwoławczy przedstawił w sposób bardzo szczegółowy przyjęty przez niego stan faktyczny sprawy, przywołując kolejno dowody, na podstawie których poczynił swoje ustalenia. Zgodnie z ustalonym przez organ podatkowy stanem faktycznym, spółka zawarła w dniu 28 września 2001 r. z K. Bankiem SA w Warszawie Oddziałem w S. umowę o odnawialny kredyt obrotowy denominowany w euro. Z postanowień umowy kredytowej wynikało, że kredyt został udzielony w walucie EUR, natomiast wypłata (wykorzystanie) i spłata następowała w PLN. Kredyt udzielony spółce był kredytem denominowanym w walucie obcej. Spłata tego kredytu uzależniona była bowiem od kursu euro, na bazie której liczone były raty kredytowe. W tak ustalonych okolicznościach faktycznych organ odwoławczy stwierdził, że spółka nie ponosiła kosztów w walutach obcych, zatem nie wystąpiły różnice kursowe, których mowa w art. 15 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poza tym różnice kursowe, o których mowa w tym przepisie, korygują z uwagi na treść art. 15 ust. 1 zdanie trzecie jedynie koszty uznane za koszt uzyskania przychodów. Natomiast wydatków poniesionych na spłatę kredytów (zarówno dewizowych, jak i złotówkowych) nie uważa się na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy za koszty uzyskania przychodów. Konkludując, organ odwoławczy stwierdził, że powstała różnica w wysokości 12.635,53 zł pomiędzy wartością kredytu według kursu z dnia jego otrzymania, a wartością tego kredytu z dnia jego spłaty (wysokość spłacanego kredytu uzależniona jest od kursu waluty, w stosunku do której waloryzowany jest kredyt, obowiązującego w dniu spłaty) stanowi wydatek związany ze spłatą kredytu, który nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w 2003 r., zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy.

9 Na decyzję tę oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Skarżąca zarzuciła, że decyzje te zostały wydane z naruszeniem zasad ogólnych postępowania podatkowego, w szczególności art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 tej ustawy poprzez nieustalenie stanu faktycznego zgodnie z rzeczywistym stanem, co w konsekwencji przyczyniło się do wadliwej jego oceny oraz przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji doprowadziło do istotnego naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, w szczególności art. 15 ust. 1 i 1a w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

10 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów za 2003 r. kwoty 12.635,53 zł, która przez spółkę została określona jako ujemne różnice kursowe od kredytu denominowanego, zaś zdaniem organu podatkowego stanowi różnicę pomiędzy wartością otrzymanego kredytu denominowanego a sumą spłaconych w roku podatkowym rat kredytowych. Odwołując się do treści art. 15 ust. 1 i art. 16 ust.1 pkt 10 lit. a) u.p.d.o.p., wywiódł, że istnieją dwa podstawowe warunki kwalifikujące dany koszt do grupy kosztów uzyskania przychodów, którymi są: poniesienie konkretnego wydatku w celu osiągnięcia przychodów przy równoczesnym niezakwalifikowaniu go do grupy kosztów ujętych w katalogu wyłączeń przewidzianych przez ustawodawcę.

12 W stanie prawnym obowiązującym w 2003 roku jedynym możliwym do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatkiem poniesionym na spłatę pożyczek i kredytów były skapitalizowane odsetki. Słusznie zatem organ odwoławczy wskazał w zaskarżonej decyzji, że aby określony wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów i ewentualnie mógł stanowić podstawę do zastosowania w rachunku podatkowym instytucji różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych) nie może należeć do kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Jeżeli zaś do kategorii takiej należy i tym samym nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, to nawet wtedy, gdy został poniesiony w walucie obcej nie mają do niego zastosowania przepisy odnoszące się do różnic kursowych. Dla wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na spłatę kredytu, nie ma znaczenia, czy określony kredyt może być zdefiniowany jako kredyt w walucie obcej, czy też jako kredyt denominowany do waluty obcej. Skoro wydatek ponoszony na spłatę kredytu nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, to w konsekwencji do wydatku takiego nie mają zastosowania przepisy normujące zagadnienie różnic kursowych. Kosztem podatkowym może być jedynie wydatek sfinansowany ze środków pochodzących z takiego kredytu, ale nie wydatek na samą spłatę kredytu.

13 Z tych względów Sąd uznał za zasadne wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów spornej kwoty 12.635,53 zł stanowiącej różnicę pomiędzy wartością otrzymanego kredytu denominowanego w euro a sumą spłaconych w roku podatkowym rat kredytowych.

14 Odnosząc się natomiast do podnoszonych przez skarżącą nieprawidłowości w ustaleniach stanu faktycznego uznał ten zarzut za bezzasadny. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika bowiem, że udzielony skarżącej kredyt był kredytem denominowanym w euro, co oznacza, że był on przeliczany do tej waluty. Kwota na umowie wyrażona była w walucie obcej, jednakże kredyt został wypłacony w złotówkach po kursie kupna EUR obowiązującym w banku w dniu jego uruchomienia. Spłata rat wyrażonych w walucie obcej, jeśli była dokonywana w złotówkach (pierwotna umowa dopuszczała spłatę w walutach), to po kursie sprzedaży EUR obowiązującym w dniu dokonywania spłaty. Zmiany kursu waluty, do której denominowany był kredyt, spowodowały zatem wystąpienie różnicy pomiędzy wartością otrzymanego kredytu a sumą spłacanych rat kapitałowych. Jednakże różnicy tej nie można zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów badanego roku.

15 W skardze kasacyjnej skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

16 Jako podstawę prawną żądania wskazano art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucając, że wyrok został wydany z naruszeniem przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy w szczególności:

17 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 ustawy p.p.s.a w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej - zasady dochodzenia prawdy obiektywnej w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez nie ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, co w konsekwencji przyczyniło się do wadliwej jego oceny. Ponadto przekroczenie przez Sąd I instancji zasady swobodnej oceny dowodów. WSA w Gdańsku bezpodstawnie uznał podnoszone przez skarżącą nieprawidłowości w zakresie stanu faktycznego za zarzut bezzasadny, mimo, że przy jego ustalaniu organ podatkowy nie dokonał analizy udzielonego przez skarżącą bankowi pełnomocnictwa, o czym mowa w § 15 umowy nr [...] oraz w § 10 ust.2 aneksu nr 2 do umowy nr [...], lecz tylko wspomniał, że takie pełnomocnictwo zostało udzielone;

18 2) art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z dnia 20 września 2002 roku, Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) argumentując, że Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na niewłaściwie czyli wadliwie ustalonym stanie faktycznym.

19 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

20 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i w związku z tym nie zasługuje na uwzględnienie.

21 Na wstępie przypomnieć należy, że na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza przypadkami nieważności postępowania sądowego wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a., których w sprawie nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami unormowań wynikających z art. 174 p.p.s.a. i art. 176 p.p.s.a. Dodać również wypada, że zgodnie z art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

22 W myśl art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwego zastosowania; 2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie jako podstawę prawną żądania wskazano art. 174 pkt 2 p.p.s.a zarzucając, że wyrok został wydany z naruszeniem przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem skarżącej stan faktyczny sprawy nie został ustalony w sposób zgodny ze stanem rzeczywistym, co w konsekwencji doprowadziło do wadliwego rozstrzygnięcia.

23 Stanowisko takie nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż przedstawione zarzuty nie zostały należycie udowodnione i uzasadnione.

24 Pamiętać przy tym należy, że sprawa była już uprzednio rozpoznawana przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 10 lutego 2010 roku w sprawie sygn. akt II FSK 1772/08 uchylił w całości wyrok Sądu Wojewódzkiego w Gdańsku i przekazał sprawę temu sądowi do ponownego rozpoznania. Przyczyną uchylenia była odmienna ocena prawa materialnego i nie dość precyzyjne wyjaśnienie okoliczności sprawy. Na skutek tego orzeczenia WSA w Gdańsku uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w G. utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu pierwszej instancji z dnia 9 sierpnia 2007 r.

25 Rozpoznając sprawę ponownie organy podatkowe, a za nimi także sąd I instancji uznały za udowodnione, że kredyt udzielony spółce był kredytem denominowanym w euro, co oznacza, że był on przeliczany do tej waluty. Kwota kredytu wyrażona w umowie była określona w euro, natomiast jej wypłata i spłata następowały w walucie polskiej po kursie euro obowiązującym w dniu dokonywania wypłaty kolejnej transzy kredytu lub jego spłaty. Regulacji tej w zakresie sposobu rozliczania nie zmieniło udzielenie przez skarżącą bankowi pełnomocnictwa, o czym mowa w § 15 umowy nr oraz w § 10 ust.2 aneksu nr 2 do umowy nr [...]. Wbrew zarzutom zawarty w skardze strona skarżąca nie wykazała, aby w sprawie doszło do przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów w szczególności w zakresie skutków prawnych udzielonego pełnomocnictwa. Oceniając zebrany materiał dowodowy sąd I instancji odwołał się do treści dokumentu udzielonego Bankowi przez skarżącą spółkę, ale uznał, że nie zmienia on istotnych w sprawie ustaleń. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona skarżąca podała, że udzielone pełnomocnictwo uprawniało bank do dokonywania wszelkich operacji finansowych w zakresie wymagalnych zobowiązań wynikających z umowy kredytowej bez udziału kredytobiorcy. Strona skarżąca była zobowiązana do gromadzenia środków pieniężnych na rachunku w kwocie wystarczającej na wykonanie zobowiązań wobec banku. Za zgodą kredytobiorcy bank odkupywał od spółki dewizy w przypadku uruchomienia kredytu i sprzedawał dewizy przy spłacie kredytu. Potwierdza to ustalenia dokonane w postępowaniu podatkowym i przyjęte przez sąd I instancji, że strona posiadała kredyt denominowany w euro. Zarzuty wadliwego ustalenia stanu faktycznego są w tym zakresie całkowicie niezrozumiałe. Jeżeli bowiem podatnik dokonywał spłaty rat kredytu bankowego w złotówkach, mimo że wartość zaciągniętego kredytu wyrażona została w walucie obcej, nie można uznać aby powstały w związku tym "różnice kursowe".

26 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 października 2004 r. o sygn. akt FSK 623/04 (ONSAiWSA 2005/3/59) stwierdził, iż denominowanie kredytu zaciągniętego w walucie polskiej na walutę obcą nie powoduje, że w wypadku zmiany kursów tych walut powstają różnice kursowe w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia przy tym jest okoliczność, z jakiego rachunku (dewizowego czy "złotówkowego") bank udzielający kredytu przekazuje niezbędne dla wywiązania się z umowy środki. Treść cytowanego przepisu jest w tym zakresie tak jasna ("koszty poniesione w walutach obcych"), że nie wymaga żadnych zabiegów interpretacyjnych. Brak poniesienia wydatku "walutowego" przez podatników wyklucza możliwość powstania jakichkolwiek (dodatnich czy ujemnych) różnic kursowych, o których w tym przepisie mowa. Wprawdzie powyższa teza dotyczyła art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z póź. zm.), to jednak można ją odnieść również do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zakres normowania tych przepisów jest jednakowy.

27 Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 3 sierpnia 2006 r. o sygn. akt III SA/Wa 496/06 (M.Podat. 2006/9/2) stwierdził, że jeżeli kredytobiorca (pożyczkobiorca) spłaca kredyt poprzez uiszczenie określonej kwoty w złotych polskich, wahania kursów walut obcych nie wywierają żadnych skutków podatkowych, nawet jeżeli strony umowy kredytowej przewidziały tzw. klauzulę waloryzacyjną, tj. postanowienie że wysokość spłacanej kwoty złotówkowej ma być równowartością określonej sumy wyrażonej w walucie obcej. Powyższa zasada dotyczy także tych kredytów (pożyczek) denominowanych w walucie obcej i spłaconych w złotówkach, które zostały udostępnione kredytobiorcy (pożyczkobiorcy) w walucie obcej.

28 Oczywiście w przypadku zaciągnięcia kredytu denominowanego, przy zmianie kursu walut może wystąpić różnica pomiędzy kwotą stanowiącą równowartość otrzymanego kredytu (w złotych) a sumą (wyrażoną w złotych) spłacanych rat kapitałowych. Jednakże powstała różnica stanowi przychód, bądź koszt finansowy jednostki na zasadach określonych w art. 35 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694 z póź. zm.). Takie koszty finansowe, które niewątpliwie związane są ze spłatą kredytu przeznaczonego na sfinansowanie bieżącej działalności podatnika, odpowiadają hipotezie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wydatki na spłatę kredytu) i zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

29 Jedną z kategorii wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, są wydatki na spłatę kredytów (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) u.p.d.o.p.). Ponieważ wydatki poniesione na ten cel nie są kosztami uzyskania przychodów, nie mają do nich zastosowania przepisy odnoszące się do różnic kursowych. Ustawa podatkowa posługuje się przy tym określeniem "kredyt", a więc odnosi się do wszystkich kredytów, których istotą jest pozostawienie przez bank do dyspozycji kredytobiorcy określonej sumy pieniężnej w pieniądzu bezgotówkowym, niezależnie od ich rodzajów i typologii w rozumieniu prawa bankowego, jak również niezależnie od waluty, w której kredyt jest udzielony. Dla rachunku podatkowego, a ściślej dla wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na spłatę kredytu, nie ma zatem znaczenia, czy określony kredyt może być zdefiniowany jako kredyt w walucie obcej, czy też jako kredyt denominowany do waluty obcej. Skoro wydatek ponoszony jest na spłatę kredytu, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, a w konsekwencji do wydatku takiego nie mają zastosowania przepisy normujące zagadnienie różnic kursowych.

30 W świetle powyższych rozważań należy uznać, że zarzut skargi kasacyjnej odnoszący się do błędnego rozstrzygnięcia sprawy przez WSA w Gdańsku na podstawie wadliwie ustalonego stanu faktycznego ( art. 1 § 1 ustawy p.p.s.a nie był zasadny.

31 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 184 p.p.s.a.. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a w związku z art. 209 p.p.s.a.