Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 października 2016 r., II FSK 2637/14

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 października 2016 r., II FSK 2637/14

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Nadzieja Karczmarczyk - Gawęcka, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 stycznia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1389/13 w sprawie ze skargi Z. T. i M. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

UZASASDNIENIE

2 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 stycznia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez Z. T. i M. T. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z dnia 16 listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił skarżącym wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 22.096 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował zasadność zastosowanego przez stronę odliczenia od dochodu darowizny przekazanej na cele charytatywno-opiekuńcze kościoła. Wskazał również, że przedłożone przez stronę sprawozdanie z wykorzystania darowizny nie spełnia wymogów szczegółowości, przez co uniemożliwia zbadanie faktycznego przeznaczenia darowizny.

3 Po rozpatrzeniu odwołania skarżących od powyższego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ stanął na stanowisku, że w sytuacji, gdy skarżący nie przedstawili w trakcie postępowania, poza sprawozdaniem z dnia 27 grudnia 2010 r. i pismem z dnia 17 grudnia 2011 r. wraz z dokumentacją fotograficzną, dowodów umożliwiających zweryfikowanie spełnienia celu charytatywno-opiekuńczego przez obdarowaną parafię, a działania organu podatkowego nie przyniosły oczekiwanego skutku Naczelnik Urzędu Skarbowego nie miał innych możliwości zweryfikowania przedstawionych w nich informacji. W ocenie organu przedłożone sprawozdania nie pozwalały na szczegółowe ustalenie okoliczności związanych z rozdysponowaniem przedmiotowej darowizny. Nie pozwalały również na zweryfikowanie, czy istotnie darowizna została wykorzystana na ustawowe cele. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w tej sytuacji należało stwierdzić, iż nie jest możliwe potwierdzenie wykorzystania darowizny zgodnego z przepisem art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Rzymskokatolickiego w Rzeczypospolitej (Dz. U. z 1989 r., Nr 29, poz. 154 ze zm. dalej "ustawa o stosunku Państwa do Kościoła"). Jednocześnie organ zwrócił uwagę, że powstałe rozbieżności z wydatkowania darowizny przekazanej przez skarżących uniemożliwiają uznanie przedłożonego rozliczenia jako rzetelnego sprawozdania z jej wykorzystania.

4 2. Skarżący nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. W ich ocenie organy bezpodstawnie orzekły o pozbawieniu ich prawa do odliczenia od dochodu darowizny przeznaczonej na cele charytatywno-opiekuńcze kościoła w kwocie 30.000 zł. Wskazali, że wydane decyzje rażąco naruszają art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła, a także art. 180 § 1 i art. 240 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa") poprzez pominięcie dokumentacji i dowodów wskazujących na przeznaczenie darowizny.

5 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

6 3. W ocenie Sądu pierwszej instancji nie jest dopuszczalne, aby organy podatkowe mogły żądać od podatnika danych, które nie są wymagane przez ustawę o stosunku Państwa do Kościoła, która "stworzyła" omawianą ulgę podatkową. Sąd podkreślił, że w realiach rozpoznawanej sprawy, skarżący spełnili wymienione przesłanki wynikające z przepisu art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła. W ocenie Sądu pierwszej instancji podatnicy spełnili obowiązek przekazania darowizny przelewem na konto. Otrzymali i przedstawili organowi podatkowemu otrzymane pokwitowane oraz wydane w trybie art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła, sprawozdanie kościelnej osoby prawnej, wydane w ciągu dwóch lat od otrzymania darowizny. Zdaniem Sądu skoro w żadnej ustawie stosowanej wprost czy w sposób pośredni nie jest wskazana ani forma ani żądane dane treściowe sprawozdania, sprawozdanie takie może posiadać charakter bardziej lub mniej dowolny.

7 Kolejno Sąd wskazał, że organy podatkowe nie wskazały dlaczego kwestionują sprawozdanie z dnia 27 grudnia 2010 r., zarzucając jedynie, że "nie można zweryfikować" na co została rzeczywiście przeznaczona darowizna. Taka ocena organów nosi, zdaniem Sądu, cechy dowolności. Z kwestionowanego sprawozdania wynika, że darowizna została przeznaczona na działalność charytatywno-opiekuńczą, szczegółowo opisaną w sprawozdaniu. Sąd dodał, że wbrew stanowisku organów podatkowych o niemożliwości "weryfikacji" tego sprawozdania, także w dalszych oświadczeniach proboszcza obdarowanej parafii, na okoliczność celu, na jaki zostały przeznaczone przelane przez darczyńców środki pieniężne, tj. pisma z dnia 17 grudnia 2011 r. oraz pisma z dnia 23 stycznia 2009 r., oświadczenia z dnia 17 grudnia 2011 r. wynika, iż "cała kwota przekazana przez skarżących została wydatkowana na cele charytatywno-opiekuńcze tj. utworzenie (remont) Świetlicy socjalnej i Poradni Rodzinnej z Punktem Info-Konsultacyjnym". Sąd podkreślił, że na dowód przeprowadzonego remontu podatnicy dodatkowo tj. poza sprawozdaniem, załączyli dokumentację fotograficzną, wskazującą na zakres i sposób przeprowadzonego remontu. Odnosząc się do wydatkowania przedmiotowej darowizny, Sąd zwrócił uwagę, że organy nie zakwestionowały powyższych wydatków, jako nie wyczerpujących znamiona działalności o charakterze charytatywno-opiekuńczym, a więc niezgodnych z celami art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła.

8 W opinii Sądu, nie istniała podstawa do pominięcia w decyzji, poczynionej przez podatników darowizny, przez co doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego. Zdaniem Sądu doszło również do naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

9 4. W skardze kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznani oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W oparciu o art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej "p.p.s.a."), autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła w związku z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (D. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej "u.p.d.o.f") poprzez ich błędną wykładnię polegająca na przyjęciu, że przedłożone sprawozdanie uprawnia podatników do skorzystania z prawa odliczenia darowizny poniesionej na cele kościelnej działalności charytatywno-opiekuńczej. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. pełnomocnik organu podatkowego podniósł ponadto zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuprawnione przyjęcie, że organy podatkowe nie podjęły wszelkich działań w postępowaniu dowodowym zmierzających do zweryfikowania prawidłowości sprawozdań.

10 5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż nie ma ona usprawiedliwionych podstawy dlatego należało ją oddalić. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Dokonana w tak zakreślonych granicach kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku doprowadziła do wniosku, iż zarzuty skargi kasacyjnej są bezzasadne.

11 W niniejszej sprawie istotę sporu stanowiło to, czy podatnicy byli uprawnieni do skorzystania z ulgi w postaci odliczenia darowizny uczynionej na rzecz kościelnej osoby prawnej.

12 Warunkiem uzyskania ulgi przewidzianej w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła, dającej możliwość wyłączenia całości darowizny z podstawy opodatkowania, jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru kwoty darowizny oraz w okresie dwóch lat od przekazania darowizny, sprawozdanie o przeznaczeniu jej na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Realizacja przedmiotowej ulgi podatkowej nie następuje zatem z mocy samego prawa, przez sam fakt zawarcia i wykonania umowy darowizny na cel wskazany w powołanym przepisie. Dla osiągnięcia zamierzonego celu podatkowego niezbędne jest spełnienie wszystkich wymogów i przesłanek określonych w statuujących daną ulgę przepisach prawa podatkowego, tak aby uwzględnienie jej przez podatnika w podatku było zgodne z tym prawem. Sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła, powinno zawierać zatem dane na tyle dokładne i konkretne, aby umożliwić podatnikowi samoobliczenie podatku, a następnie organowi podatkowemu w późniejszym (ewentualnym) postępowaniu podatkowym ustalenie, sprawdzenie, zweryfikowanie danych o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno– opiekuńczą.

13 Trafnie Sąd administracyjny pierwszej instancji wskazał, że przedłożone przez stronę skarżącą sprawozdanie wraz z uzupełnieniem, spełnia przesłanki z art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła. Zawarty w sprawozdaniu opis zdarzeń jest na tyle dokładny, by organy podatkowe mogły dokonać kontroli opisanych w nim faktów. Zasadnie Sąd podniósł, że organy podatkowe nie wskazały dlaczego kwestionują sprawozdanie z dnia 27 grudnia 2010 r., zarzucając, że "nie można zweryfikować" na co została rzeczywiście przeznaczona darowizna. Taka ocena organów nosi cechy dowolności. Z kwestionowanego sprawozdania wynika, że darowizna została przeznaczona na działalność charytatywno-opiekuńczą, szczegółowo opisaną w sprawozdaniu (k. 17-19 akt adm.). Prawidłowo Sąd pierwszej instancji podał, że z pisma z dnia 17 grudnia 2011 r. (k. 49 akt adm.) oraz pisma z dnia 23 stycznia 2009 r. (k. 69 akt adm.), oświadczenia z dnia 17 grudnia 2011 r. (k. 93 akt adm.) wynika, że "cała kwota przekazana przez Skarżących została wydatkowana na cele charytatywno-opiekuńcze tj. utworzenie (remont) Świetlicy socjalnej i Poradni Rodzinnej z Punktem Info- Konsultacyjnym". Na dowód przeprowadzonego remontu podatnicy dodatkowo tj. poza sprawozdaniem, załączyli dokumentację fotograficzną, wskazującą na zakres i sposób przeprowadzonego remontu. Słusznie Sąd pierwszej instancji wskazał, że organy podatkowe nie zakwestionowały powyższych wydatków, jako nie wyczerpujących znamiona działalności o charakterze charytatywno-opiekuńczym, a więc niezgodnych z celami art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła.

14 Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przepisów prawa materialnego tj. art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła. Nie dopatrzono się również naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

15 Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.