Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2021 r., II FSK 2593/18

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2021 r., II FSK 2593/18

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia WSA - (del.) Sylwester Golec, po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 41/18 w sprawie ze skargi D. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 9 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od D. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z 8 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 41/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę D. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 9 listopada 2017 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r.

3 Skargę kasacyjną od tego orzeczenia wywiódł skarżący zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przez organy podatkowe przepisów postępowania, które nie zostały dostrzeżone przez sąd pierwszej instancji:

4 1. art. 207 § 2 w zw. z art. 77 § 1 pkt 3 i art. 77 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: "O.p.") przez nieuwzględnienie, że organy podatkowe kompleksowo rozstrzygnęły sprawę w przedmiocie podatku dochodowego ze stosunku pracy i praw majątkowych, które to orzeczenie zostało mocą decyzji sądu kasacyjnego wyeliminowane z obrotu prawnego i tym samym powstała nadpłata podatku dochodowego z tytułu praw majątkowych, która powinna zostać zwrócona na podstawie art. 77 § 1 pkt 3 i art. 77 § 4 O.p.;

5 2. art. 139 § 3 w zw. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p. przez niezauważenie, że wyrok WSA w Rzeszowie oraz decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie zostały uchylone przez sąd kasacyjny, tym samym nadpłata powinna zostać zwrócona w terminie 30 dni od dnia uchylenia decyzji bez wniosku skarżącego, tym bardziej, że w tym terminie nie została wydana nowa decyzja "obciążająca" skarżącego;

6 3. art. 165a § 1 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, gdyż skarżący nie wnioskował o wszczęcie postępowania w sprawie nadpłaty, która powstała na skutek wyroku NSA i wcześniej dokonanej egzekucji. Najpewniej organy zasugerowały się treścią art. 74a O.p. Skarżący dodał, że sąd kasacyjny nie miał żadnych wątpliwości, że działania organów w tym przedmiocie sprawy były wadliwe i dlatego wydał rozstrzygnięcie kasacyjne kończące w tym przedmiocie sprawę. Z tego względu, że podatek dochodowy od dochodów ze stosunku pracy oraz praw majątkowych był egzekwowany od skarżącego, a w konsekwencji rozstrzygnięcia NSA był pobrany bezpodstawnie, to tym samym powinien być skarżącemu zwrócony;

7 4. art. 79 § 1 O.p. przez błędne zastosowanie i niedostrzeżenie, że skarżący nie znalazł się w sytuacji, o której mowa w tym przepisie. NSA uznał, że skarżący bezpodstawnie był objęty podatkiem z tytułu przychodów z praw majątkowych. Mając na uwadze powyższe, zobowiązania podatkowe zostały określone przez organy podatkowe, a w sprawie nastąpiło przedawnienie dochodzenia innych roszczeń przez organy podatkowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia;

8 5. art. 2a O.p. poprzez niezastosowanie zasady domniemania rzetelności podatnika;

9 6. art. 121 O.p. przez procedowanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. w sposób dyskryminujący skarżącego, gdyż organy wiedząc o terminie przedawnienia zobowiązania podatkowego odmawiają zwrotu nadpłaty i prowadzą "procedowanie zastępcze" wykazujące, że nie mogą wszcząć postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty.

10 Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. skarżący zarzucił naruszenie:

11 a) art. 77 § 3 w zw. z art. 139 § 3 O.p. przez niezauważenie przez WSA, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie nie wydał nowej decyzji do 10 sierpnia 2017 r., pomimo tego, że od dnia uchylenia jego decyzji upłynęło 3 miesiące. Organy wiedziały, że w odniesieniu do przychodów z praw majątkowych nie wydadzą nowej decyzji i powinny zwrócić skarżącemu nadpłatę w terminie 30 dni od dnia uchylenia decyzji;

12 b) art. 77 § 4 O.p. przez niezauważenie, że organ winien był zwrócić nadpłatę w tym trybie bez zbędnej zwłoki w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie 3 miesięcy od dnia doręczenia organowi wyroku NSA z 10 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 947/15, a skoro NSA stwierdził, że skarżący nie może być objęty takim podatkiem dochodowym z praw majątkowych, to Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. zobowiązany był dokonać zwrotu bezpodstawnie pobranych w postępowaniu egzekucyjnym środków.

13 Na podstawie art. 174 pkt 2 w zw. z art. 151 i art. 134 § 1 p.p.s.a. skarżący zarzucił sądowi, że nie wyszedł poza granice skargi, przez co nie odniósł się do art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 32 ust. 2 Konstytucji i nie dostrzegł przedawnienia zobowiązania podatkowego, z tytułu którego organy nie zwracają nadpłaty.

14 Na tej podstawie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej lub przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji, lub o uchylenie zaskarżonego wyroku i postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej i "rozpoznanie merytoryczne sprawy". Ponadto skarżący wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.

15 W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

16 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

17 Skarga kasacyjna jest bezzasadna.

18 Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Ponadto, zgodnie z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. To oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami przewidzianymi w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., a tym samym zarzutami i wnioskami sformułowanymi w skardze kasacyjnej.

19 Z uwagi na treść zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej na wstępie należy przypomnieć, co było przedmiotem postępowania administracyjnego w tej sprawie. Postępowanie to zostało zainicjowane wnioskiem skarżącego, reprezentowanego przez profesjonalnego pełnomocnika, o zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., w którym to wniosku wskazano, że podatnik wnosi o stwierdzenie nadpłaty na podstawie art. 75 § 1 O.p. Ponadto autor wniosku dodał, że swoje żądanie motywuje również wyrokiem NSA z 10 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 947/15. Myli się więc autor skargi kasacyjnej twierdząc w niej, że skarżący (reprezentowany przez tego samego pełnomocnika, co w postępowaniu podatkowym) nie wnioskował o "wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty". W sytuacji, w której skarżący złożył wniosek o zwrot nadpłaty, organ podatkowy ze względu na treść art. 79 § 1 O.p. musiał odmówić wszczęcia postępowania w tym przedmiocie. Jak słusznie stwierdził organ podatkowy, a stanowisko to zaakceptował sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty jest bowiem niedopuszczalne w czasie trwania postępowania podatkowego. Zasada ta wynika wprost z art. 79 § 1 O.p., który stanowi, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej – w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola.

20 Odrębnym od postępowania zainicjowanego wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest postępowanie wymiarowe, dotyczące podatku dochodowego za 2008 r., które w chwili złożenia przez skarżącego wniosku o stwierdzenie nadpłaty było w toku. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącego wskutek przywołanego wyroku NSA nie zostało wyeliminowane z obrotu "rozstrzygnięcie" Dyrektora UKS w Rzeszowie i Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie, a sprawa nie została na mocy tego wyroku zakończona. Wyrok NSA wywołał taki skutek, że postępowanie podatkowe "wróciło" na etap postępowania odwoławczego od decyzji organu pierwszej instancji. Skoro postępowanie to jest postępowaniem odrębnym, wszelkie kwestie związane z przedawnieniem zobowiązania podatkowego, sposobem prowadzenia tego postępowania i konsekwencjami tego postępowania, a także jego bezprzedmiotowością, pozostają poza granicami niniejszej sprawy i sąd pierwszej instancji zasadnie się do nich nie odniósł. Wszelkie zarzuty w tym zakresie skarżący może formułować wobec aktów administracyjnych, które zostaną wydane w tamtym postępowaniu.

21 Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie są zasadne zarzuty naruszenia art. 207 § 2 i art. 139 § 3 w zw. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p., a także art. 77 § 3 w zw. z art. 139 § 3 i art. 77 § 4 O.p. oraz art. 70 § 1 O.p., gdyż nie dotyczą one niniejszego postępowania. Zarzut naruszenia art. 165a i art. 79 § 1 O.p. i art. 121 O.p. nie może natomiast zostać uwzględniony, gdyż w analizowanej sprawie prawidłowo odmówiono wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty.

22 Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.