Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2015 r., II FSK 2266/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2015 r., II FSK 2266/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Jarosław Trelka, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 28 października 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 19 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 685/12 w sprawie ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 14 maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z 19 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 685/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z 14 maja 2010 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych.

3 Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco:

4 Decyzją Urzędu Skarbowego w O. z 18 lutego 2002 r., orzeczono odpowiedzialność Skarżącej za zaległości podatkowe jej męża z tytułu nienależnie pobranych dotacji budżetowych do transportu sprzedawanych nawozów wapniowych za 1995 r. W dniu 17 stycznia 2008 r. Skarżąca wniosła o umorzenie zobowiązania podatkowego wynikającego z powyższej decyzji. Wskazała, że zgodnie z art. 118 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) ww. zobowiązanie uległo przedawnieniu. Ponadto podniosła, iż powyższą decyzję doręczono jej mężowi w dniu 25 stycznia 2002 r., naruszając tym samym przepisy Ordynacji podatkowej, dotyczące doręczeń.

5 Decyzją z 9 lutego 2010 r., sprostowaną postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 25 lutego 2010 r., organ pierwszej instancji odmówił umorzenia zaległości podatkowych, argumentując, że w sprawie nie zaistniały nadzwyczajne okoliczności, na powstanie których Skarżąca nie miała wpływu, bądź które powstały niezależnie od jej działań, a które uzasadniałyby ewentualne przyznanie ulgi podatkowej.

6 Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie decyzją z dnia 14 maja 2010 roku utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W ocenie organu odwoławczego, przedstawione okoliczności nie przemawiały za umorzeniem zaległości podatkowych. Strona jest w stanie uregulować należności podatkowe, nie utraciła możliwości zarobkowania, nie utraciła losowo majątku. Pomimo wyprzedania części majątku, Skarżąca nie przeznaczyła uzyskanych środków finansowych na uiszczenie całości należności podatkowych. W latach 2003-2008, gdy również na niej ciążyła odpowiedzialność za zaległości podatkowe męża, Strona wspólnie z mężem uzyskała ze sprzedaży nieruchomości kwotę 1.457.000 zł. Organ odwoławczy podkreślił, że Strona spłaca zobowiązania cywilnoprawne. Organ odwoławczy rozważył sprawę również z punktu widzenia interesu publicznego, uznając, że i w tym zakresie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Spłata zaległości leży w granicach realnych możliwości podatnika bez obawy zagrożenia jego egzystencji.

7 W skardze na powyższe rozstrzygnięcie, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżąca zarzuciła organom niewyjaśnienie w pełni kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wobec osoby trzeciej oraz brak wnikliwej analizy całości zebranego w sprawie materiału, na podstawie którego wydano niekorzystne rozstrzygnięcie. Zarzuciła ponadto nieuwzględnienie faktu spłacenia spornych dotacji i podatku VAT przez męża Skarżącej w latach 1998-2000.

8 W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

9 Wyrokiem z 20 października 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 476/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżoną decyzję. Z kolei po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie od powyższego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 17 października 2012 r., sygn. akt II FSK 604/11, uchylił zaskarżone orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia sądowi administracyjnemu pierwszej instancji.

10 Rozpoznając sprawę ponownie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.). W ocenie sądu administracyjnego pierwszej instancji, w decyzjach organów obu instancji przedstawione zostały w sposób prawidłowy i wystarczający przesłanki, na podstawie których odmówiono Skarżącej umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Znajdowały one oparcie w kompletnym materiale dowodowym, dotyczącym jej sytuacji materialnej i rodzinnej. Dokonując ustaleń faktycznych, organy podatkowe oparły się na rzetelnie rozpatrzonym materiale dowodowym, wyjaśniły także wszystkie istotne okoliczności mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano na konkretne przyczyny odmowy umorzenia zaległości. Organy podatkowe ustaliły, Strona nie miała wpływu na powstanie zaległości podatkowej i była ona niezależna od sposobu jej postępowania. Sytuacja Skarżącej, będąca wynikiem niewypełnienia ustawowego obowiązku podatkowego przez jej męża, nie może być jednak uznana za wyjątkową czy nadzwyczajną. W dacie składania wniosku i w toku prowadzonego postępowania nie zaistniały po stronie podatniczki wyjątkowe, losowe przyczyny, które mogłyby przemawiać za udzieleniem ulgi. Strona wraz z mężem w okresie 2003 – 2008, a więc w czasie, gdy również na niej ciążyły zaległości podatkowej, sprzedała nieruchomości o łącznej wartości 1.457.000 zł, a uzyskane z tego źródła środki przeznaczone zostały w części na uregulowanie zobowiązań cywilnoprawnych oraz wykończenie domu. Dysponując środkami finansowymi, Strona nie wywiązała się ze swoich zobowiązań wobec Skarbu Państwa. Nieuzyskiwanie przez Skarżącą dochodów i utrzymywanie się wraz z rodziną ze środków pochodzących z likwidacji majątku firmy męża nie może być zaliczone do sytuacji szczególnych, uzasadniających zastosowanie ulgi w postaci żądanego umorzenia należności podatkowych. Sąd administracyjny pierwszej instancji zwrócił ponadto uwagę, że Skarżąca korzysta z kredytów bankowych (hipotetycznego i konsumpcyjnego) i kredyty te regularnie spłaca.

11 W skardze kasacyjnej od powyższego orzeczenia Skarżąca zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1) P.p.s.a. naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art.67a § 1 pkt 3) Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię, ograniczającą się do przyjęcia, iż za udzieleniem ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych przemawiać mogą jedynie wyjątkowe, losowe przyczyny zachodzące po stronie podatnika.

12 Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na rzecz adwokata K. B. kosztów z tytułu sporządzenia skargi kasacyjnej w ramach pomocy prawnej udzielonej z urzędu, gdyż nie zostały one uiszczone, ani w całości, ani w części.

13 W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz od Skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

14 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

15 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu.

16 Odnosząc się do jedynego, sformułowanego w niej zarzutu naruszenia przepisu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię (art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) należy wskazać, że jakkolwiek w pisemnych motywach zaskarżonego wyroku znalazł się zwrot: "nie zaistniały po stronie podatniczki wyjątkowe, losowe przyczyny, które mogłyby przemawiać za udzieleniem ulgi w postaci umorzenia zaległości" (s. 13), to jednak nie wyczerpuje on okoliczności utożsamianych przez sąd administracyjny pierwszej instancji z przesłankami stwarzającymi podstawę do umorzenia zaległości podatkowej. Analiza uzasadnienia zapadłego wyroku, a zwłaszcza fragmentu zamieszczonego na stronach 12 – 13 dowodzi, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopuścił się zarzucanego mu błędu wykładni, podejmując próbę ustalenia znaczenia ustawowych przesłanek umorzenia zaległości podatkowej na tle okoliczności konkretnego, rozpatrywanego przypadku. Sąd stwierdził wprost, że sytuacja skarżącej, będąca wynikiem niedopełnienia obowiązku podatkowego przez jej męża, "nie może [...] być uznana za wyjątkową lub nadzwyczajną" (s. 13). Sąd wyjaśnił następnie szczegółowo, dlaczego zajął takie stanowisko, przytaczając fakty o zasadniczym znaczeniu dla wyniku przeprowadzonej oceny dopuszczalności zastosowania przez organ podatkowy art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Doszedł on w związku z tym do nie budzącej wątpliwości konkluzji, że nieuzyskiwanie przez skarżącą dochodów i utrzymywanie się wraz z rodziną ze środków pochodzących z likwidacji majątku firmy męża, samo przez się nie może być traktowane jako sytuacja szczególna, uzasadniająca zastosowanie ulgi podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny podziela przy tym ogólną konstatację, że wyjątkowy charakter owej instytucji, będącej odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, z natury rzeczy zakłada wyjątkowość okoliczności uzasadniających umorzenie. Do właściwych organów podatkowych należy sprecyzowanie, na tle całokształtu okoliczności konkretnego przypadku, znaczenia przesłanek umorzenia, rolą zaś sądu administracyjnego jest zbadanie, czy wynik tego procesu nie nosi cech dowolności albo arbitralności, a tym samym nie kłóci się z powszechnie przyjętymi zasadami wykładni prawa.

17 Ponieważ w stanowiącej przedmiot analizy sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się jakichkolwiek uchybień, które pozostawałyby w sprzeczności z przedstawionymi wymaganiami, a co więcej – rezultat rozumowania sądu administracyjnego pierwszej instancji został wsparty należytym, wszechstronnym, logicznym i spójnym metodologicznie wyjaśnieniem, z mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.