Postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2013 r., II FSK 2148/12

postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2013 r., II FSK 2148/12

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Jacek Brolik, , , po rozpoznaniu w dniu 5 czerwca 2013 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. G. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 440/12 w zakresie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 30 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie kontynuowania czynności kontrolnych postanawia uchylić zaskarżone postanowienie.

Uzasadnienie

2 Postanowieniem z dnia 19 marca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., na podstawie art. 84c ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.; dalej: u.s.d.g.), po rozpatrzeniu sprzeciwu J. G., orzekł o kontynuowaniu czynności kontrolnych. Kontrole podatkowe zostały wszczęte w zakresie prawidłowości rozliczania się z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych oraz aktualnych danych rejestracyjnych za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2010 r.

3 Dyrektor Izby Skarbowej w S. postanowieniem z dnia 30 marca 2012 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

4 J. G. (stosownie do pouczenia zawartego w postanowieniu) złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na ww. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.

5 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o jej oddalenie.

6 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie postanowieniem z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 440/12, na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.), odrzucił skargę J. G. Sąd uznał bowiem, że nie przysługuje skarga na postanowienie o kontynuowaniu czynności kontrolnych, wydane na podstawie przepisów Rozdziału 5 u.s.d.g., dotyczących kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy. Jak zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji przedmiotem postępowania w trybie procedury kontrolnej jest wyłącznie ustalenie stanu faktycznego w zakresie wskazanym w upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli. Postępowanie kontrolne jest postępowaniem odrębnym od postępowania administracyjnego. Zgodnie z przepisami Kodeksu postępowania administracyjnego przedmiotem postępowania administracyjnego jest ustalenie stanu faktycznego, będącego podstawą do konkretyzacji normy materialnego prawa administracyjnego w celu rozstrzygnięcia o prawach lub obowiązkach jednostki. Postanowienia, które są wydawane w postępowaniu kontrolnym, nie kształtują uprawnień lub obowiązków jednostki. Wprawdzie ustawodawca w art. 84c ust. 16 u.s.d.g. odsyła do stosowania - w zakresie nieuregulowanym w postępowaniu kontrolnym - przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, jednakże nie stanowi on podstawy do nadania postępowaniu kontrolnemu charakteru postępowania administracyjnego. W ocenie Sądu nie można z przyznania w art. 84c ust. 10 ww. ustawy prawa do wniesienia zażalenia na postanowienie, wyprowadzić dopuszczalności drogi przed sądem administracyjnym. Treść art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. stanowi bowiem wyraźnie o zaskarżalności do sądu administracyjnego postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym. Sąd podzielił w tym zakresie stanowisko wyrażone w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2010 r., sygn. akt I OSK 1030/10, LEX nr 741496.

7 Sąd podkreślił także, że postanowienie o kontynuowaniu czynności kontrolnych, sprowadzających się do ustalenia stanu faktycznego odnośnie przestrzegania przepisów podatkowych w zakresie prawidłowości rozliczania się z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych oraz aktualnych danych rejestracyjnych za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2010 r. nie stanowi aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej, gdyż nie kształtuje bezpośrednio uprawnień lub obowiązków materialnoprawnych wynikających z przepisów prawa. Tym samym nie podlega zaskarżeniu na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Postanowienie wydane w postępowaniu kontrolnym z uwagi na odrębny przedmiot od przedmiotu postępowania administracyjnego nie podlega zaskarżeniu również na mocy art. 3 § 2 pkt 2 ww. ustawy. Zaskarżone postanowienie – zdaniem Sądu – nie podlega też zaskarżeniu na podstawie art. 3 § 3 p.p.s.a., który daje możliwość objęcia kognicją sądów administracyjnych aktów wydanych na podstawie przepisów szczególnych, jednakże o ile obowiązuje stosowna regulacja prawna. Natomiast w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej nie wprowadzono przepisów stanowiących o właściwości sądów administracyjnych do kontroli postanowień wydawanych w postępowaniu kontrolnym, w tym postanowienia o kontynuowaniu czynności kontrolnych.

8 W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego powołując się na art. 79 ust. 1 i 3, art. 84 c ust. 16 u.s.d.g. oraz art. 282 c § 1 pkt 2 lit. 6 ustawy – Ordynacja podatkowa zarzucił, że zaniechano rozpoznania sprawy w sytuacji występowania naruszenia prawa i braku podstaw do odrzucenia wniesionej przez skarżącego podatnika skargi, a także zarzucając naruszenie prawa przez błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i pominięcie przy rozstrzyganiu sprawy właściwych postanowień zawartych w art. 3 § 2 pkt 2 i 4, art. 3 § 3, art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., przez błędną kwalifikację postępowania jako kontrolnego, bez wskazania w tym zakresie uzasadnienia podstaw w sytuacji występowania w sprawie kontroli podatkowej objętej właściwością sądu administracyjnego, a także poprzez niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej właściwego wyjaśnienia, a przede wszystkim przedstawienia sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym i nierozpoznanie istoty sprawy.

9 W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi w trybie art. 188 p.p.s.a.; tj. uchylenie zaskarżonych decyzji wymienionych w skardze wniesionej do WSA w Szczecinie, a także zasądzenie kosztów postępowania za wszystkie instancje.

10 Ewentualnie wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, który wydał zaskarżone orzeczenie z pozostawieniem temuż Sądowi rozstrzygnięcia o całości kosztów procesu.

11 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

12 Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

13 ` W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko Sądu pierwszej instancji, że zaskarżone postanowienie nie podlega kognicji sądu administracyjnego nie jest trafne, a za słuszny należy uznać zarzut skarżącego dotyczący naruszenia przez Sąd art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.

14 Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne niż decyzje administracyjne i postanowienia, akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień bądź obowiązków wynikających z przepisów prawa. Z powyższego wynika, że akt lub czynność podlegające kontroli sądu administracyjnego muszą spełniać następujące warunki: nie mogą mieć charakteru decyzji lub postanowienia wydanego w postępowaniu jurysdykcyjnym, egzekucyjnym lub zabezpieczającym, mieć charakter publicznoprawny, być skierowane do indywidualnego podmiotu, dotyczyć jego uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zaskarżone postanowienie spełnia wymienione warunki.

15 Po pierwsze, nie ulega wątpliwości, że postępowanie kontrolne, w ramach którego wydano zaskarżone postanowienie jest postępowaniem odrębnym od postępowania administracyjnego. Wynikające z art. 84c ust. 16 u.s.d.g. odesłanie do stosowania w zakresie nieuregulowanym w powołanej ustawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w żadnym razie nie może być rozumiane jako nadanie postępowaniu kontrolnemu charakteru postępowania administracyjnego. W związku z tym zaskarżone postanowienie nie jest postanowieniem podjętym w postępowaniu administracyjnym. Należy także wykluczyć możliwość przyjęcia, że ma ono charakter postanowienia wydanego w postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym.

16 Po drugie, zaskarżone postanowienie spełnia kolejny z wymienionych warunków, gdyż jest aktem z zakresu administracji publicznej. Pojęcie "administracji publicznej" może być rozważane w ujęciu organizacyjnym, materialnym i formalnym. Z punktu widzenia właściwości sądów administracyjnych istotne jest ujęcie materialne tego pojęcia. Administracja publiczna w ujęciu materialnym oznacza działalność, której przedmiotem są zadania i kompetencje w zakresie władzy wykonawczej. Do wspomnianych zadań i kompetencji niewątpliwie należy zaliczyć kontrolę wykonywaną przez władzę wykonawczą wobec podmiotów spoza aparatu administracyjnego.

17 Po trzecie, postanowienie zostało skierowane do konkretnego, indywidualnego podmiotu – skarżącej Spółki, która w żadnym zakresie nie jest podporządkowana organizacyjnie organom wydającym postanowienie.

18 Ponadto należy uznać, że zaskarżone postanowienie spełnia także przesłankę związku z wynikającym z przepisów prawa obowiązkiem lub uprawnieniem. Chodzi tu zarówno o uprawnienie strony do złożenia sprzeciwu wobec podjęcia i wykonywania czynności kontrolnych, o którym mowa w art. 84c u.s.d.g., jak i jego obowiązki określone w ustawie, które aktualizują się w przypadku podjęcia postanowienia o kontynuowaniu kontroli (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II GSK 1073/11, z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 2215/12, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl).

19 W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że Sąd pierwszej instancji niesłusznie uznał, że zaskarżone postanowienie nie podlega kognicji sądu administracyjnego i odrzucił skargę skarżącego stosując art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Wspomniane postanowienie charakteryzuje się bowiem wszystkimi cechami właściwymi dla aktów, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Nie ma ono bowiem charakteru decyzji lub postanowienia podjętych w postępowaniu jurysdykcyjnym, egzekucyjnym lub zabezpieczającym, zostało podjęte w sprawie indywidualnej, ma charakter publicznoprawny oraz dotyczy obowiązków skarżącej wynikających z przepisów prawa.

20 Mając na uwadze wskazane powody Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie.

21 Odnosząc się do wniosku strony skarżącej o zasądzenie kosztów postępowania, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 209 p.p.s.a. w postępowaniu kasacyjnym nie zasądza się zwrotu kosztów postępowania w przypadku skarg kasacyjnych od postanowień wojewódzkich sądów administracyjnych. Potwierdzeniem tego jest treść uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 4 lutego 2008 r., sygn. akt I OPS 4/07, w myśl której art. 203 i 204 p.p.s.a. nie mają zastosowania, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie sądu pierwszej instancji kończące postępowanie w sprawie.