Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2015 r., II FSK 1883/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2015 r., II FSK 1883/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Beata Cieloch, Protokolant Magdalena Siewkowska, po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2070/12 w sprawie ze skargi O. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. nr IPPB3/423-1049/11-2/DP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz O. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2070/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "spółka") na interpretację indywidualną Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.

3 W uzasadnieniu wyroku przedstawiony został stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że spółka zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przekazania majątku spółki kapitałowej na jej udziałowca w związku z likwidacją tej spółki. Spółka jest polskim rezydentem dla celów podatkowych, 100% udziałów spółki zostanie nabyte przez inną spółkę kapitałową, polskiego rezydenta podatkowego (dalej "wspólnik"). Wspólnik rozważa i prawdopodobnie podejmie decyzję o rozwiązaniu i likwidacji spółki, która prowadzi działalność w branży związanej z nieruchomościami (budowa, remonty, wynajem). W związku z rozważaną likwidacją spółki, cały jej majątek zostanie przekazany wspólnikowi. W oparciu o otrzymane składniki wspólnik będzie kontynuował działalność prowadzoną przez spółkę.

4 Z uwagi na powyższe spółka zapytała jakie konsekwencje podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych spowoduje po stronie spółki, jako podatnika oraz płatnika, przekazanie całego majątku na rzecz jedynego wspólnika, w związku z likwidacją spółki?

5 Zdaniem Spółki przekazanie jedynemu udziałowcowi majątku, w związku z likwidacją spółki, nie spowoduje powstania po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast przychód powstanie po stronie wspólnika i będzie podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób prawnych, a spółka - jako płatnik - będzie zobowiązana pobrać podatek w odpowiedniej wysokości i wpłacić go do urzędu skarbowego. Poza opisanymi wyżej konsekwencjami polegającymi na obowiązku pobrania podatku przy przekazaniu jej majątku na rzecz wspólnika oraz jego zapłaty do urzędu skarbowego, nie wystąpią po stronie spółki jako podatniku i płatniku inne skutki podatkowe. W szczególności uznała, że wydanie majątku spółki w trakcie procedury jej likwidacji, nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie spółki, jako podmiotu likwidowanego.

6 Spółka zostanie zlikwidowana zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.; dalej "k.s.h."), natomiast majątek pozostający w spółce po jej likwidacji zostanie przekazany - w naturze - jedynemu wspólnikowi. Likwidacja spółki oraz przekazanie wspólnikowi majątku nie spowoduje przyrostu jej aktywów, zatem nie powstanie przysporzenie na rzecz spółki z tego tytułu.

7 W przypadku gdyby wspólnik podjął decyzję o likwidacji spółki, konsekwencje opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dla spółki będą przedstawiały się następująco:

8 1) wartość przekazanego wspólnikowi majątku (przedsiębiorstwa) stanowić będzie przychód wspólnika z udziału w zyskach osób prawnych [podstawa opodatkowania powinna zostać ustalona zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej "u.p.d.o.p.")], który podlega opodatkowaniu 19%, chyba że zastosowanie będzie miało zwolnienie z art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p.;

9 2) w związku z opodatkowaniem wspólnika z tytułu likwidacji, spółka jako płatnik podatku będzie zobowiązana pobrać przy przekazaniu majątku na rzecz wspólnika należny podatek oraz zapłacić go do właściwego urzędu skarbowego oraz wypełnić inne obowiązki administracyjne wskazane w art. 26 i 26a u.p.d.o.p.;

10 3) przekazanie wspólnikowi całego majątku w związku z likwidacją spółki, nie spowoduje powstania po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu.

11 Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2012 r., uznał stanowisko spółki w zakresie:

12 – ustalenia obowiązków likwidowanej spółki, jako płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji przekazania majątku tej spółki na rzecz udziałowca - za prawidłowe;

13 – konsekwencji podatkowych jakie poniesie likwidowana spółka, w sytuacji przekazania je majątku na udziałowca w związku z likwidacją - za nieprawidłowe.

14 Zdaniem organu opisaną we wniosku czynność należy rozpatrywać na gruncie prawa podatkowego w oparciu o interpretację art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Wskazał, że ustawodawca w wykazie zdarzeń uznanych przez niego za przychody u podatników podatku dochodowego od osób prawnych zawartych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wymienił przeniesienia własności składników majątku nieupłynnionego podczas likwidacji spółki, jako zdarzenia rodzącego taki przychód. Jednakże zaznaczył, że katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń rodzących przychód nie ma charakteru wyczerpującego, lecz jedynie przykładowy, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 sformułowania, że przychodami są "w szczególności" zdarzenia gospodarcze w przepisie tym wymienione. Wyjaśnił, że sposób ustalania wielkości przychodu będącego następstwem zbywania rzeczy lub praw majątkowych, a więc przenoszenia własności takich rzeczy lub praw majątkowych, wskazuje art. 14 u.p.d.o.p. Pojęcie "zbycie" użyte w powyższym przepisie nie oznacza tylko umowy sprzedaży w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej "k.c."), w której z jednej strony następuje wydanie rzeczy, a z drugiej zapłata ceny.

15 W ocenie organu zbycie nieruchomości w przedmiotowej sprawie nie będzie umową sprzedaży w rozumieniu art. 535 k.c. Przeniesienie własności składników majątkowych nastąpi w celu wykonania obowiązku spółki polegającego na zaspokojeniu roszczenia wspólnika, opartego na podstawie art. 286 k.s.h., a omawiane składniki majątkowe stanowią aktywa spółki. Przeniesienie własności tych składników majątku, jako "wypłata" pokrywająca roszczenie wspólnika wypełnia hipotezę art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., gdzie mowa jest o "odpłatnym zbyciu rzeczy lub praw majątkowych". Organ stanął na stanowisku, że spółka osiąga korzyść majątkową o konkretnym wymiarze, bowiem "otrzymuje" ekwiwalent w postaci zmniejszenia się jej zobowiązań. Natomiast przesunięcie składnika majątkowego z aktywów spółki do aktywów udziałowca rodzi skutek rozporządzający powodując przejście własności tych składników, co oznacza uzyskanie przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

16 W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji indywidualnej.

17 W skardze na powyższą interpretację spółka wniosła o jej uchylenie w części uznającej stanowisko spółki za nieprawidłowe oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

18 1) art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 353 § 1 i art. 508 k.c. polegające na uznaniu, że przekazanie wspólnikowi w związku z likwidacją całego majątku spowoduje powstanie po stronie spółki przychodu w postaci zwolnienia z ciążących na niej zobowiązań pomimo, że w rzeczywistości, zobowiązanie spółki wygaśnie na skutek jego wykonania;

19 2) art. 7 i art. 217 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. polegające na uznaniu, że przychód podatkowy powstaje w odniesieniu do zdarzenia, które nie zostało wskazane, jako podlegające opodatkowaniu przez konkretny przepis prawa podatkowego;

20 3) art. 14b § 6 w zw. z art. 14a § 1, w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") oraz art. 32 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP polegające na wydaniu interpretacji sprzecznej z innymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w podobnych stanach faktycznych i prawnych, wskutek czego naruszona została zasada jednolitości oraz zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

21 W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), uchylił zaskarżoną interpretację w części, w jakiej organ uznał stanowisko spółki, zawarte we wniosku o wydanie interpretacji, za nieprawidłowe i którą objęta była skargą.

23 Sąd przyznał rację spółce, a nie Ministrowi Finansów, który udzielił zaskarżonej interpretacji, odwołując się m.in. do art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. W treści tych przepisów organ upatrywał podstawę do opodatkowania czynności przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jej jedynego wspólnika, w związku z jej likwidacją.

24 Zdaniem Sądu w sytuacji, gdy organ zgodził się ze spółką, że opisana we wniosku czynność przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jej jedynego wspólnika, w związku z jej likwidacją powoduje przychód u wspólnika spółki, nieuzasadnione było twierdzenie organu udzielającego zaskarżonej interpretacji, że zdarzenie takie rodzi obowiązek podatkowy również po stronie spółki. Podwójne opodatkowanie tej samej czynności nie może być uznane za prawidłowe oraz dopuszczalne w świetle obowiązującego porządku prawnego.

25 Sąd zauważył, że katalog wartości stanowiących przychód, zawarty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., ma charakter otwarty. Jednakże zabrakło w nim odniesienia do likwidacji spółki oraz przekazania majątku jej jedynemu wspólnikowi w związku z postępowaniem likwidacyjnym. Dlatego nie można jednoznacznie wykluczyć i uznać, że art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi podstawę do jednoznacznej odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie.

26 Sąd zgodził się z argumentacją spółki, co do charakteru postępowania likwidacyjnego, wynikającego z przepisów k.s.h. Opisana czynność nie wiąże się z powstaniem po stronie spółki jakiegokolwiek przysporzenia. Trudno mówić bowiem, że spółka w związku z przekazaniem majątku jedynemu wspólnikowi, osiągnie jakąkolwiek korzyść majątkową. Przeniesienie na wspólników prawa własności nie jest zbyciem, w wyniku którego powstaje po stronie spółki przychód, gdyż przekazanie majątku nie stanowi odpłatnego zbycia praw. Z tego względu brak było podstaw do zastosowania w analizowanym stanie faktycznym art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

27 Zdaniem Sądu nie można też przyjąć, że dokonanie czynności przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jej jedynego wspólnika, w związku z likwidacją stanowi zwolnienia z długu, o jakim mowa w art. 508 k.c. Jest to jednostronna czynność, w wyniku której wspólnik nie jest zobowiązany do świadczenia wzajemnego, nie dochodzi też do zapłacenia ceny. Natomiast w przypadku odpłatnego zbycia dochodzi do dwustronnej czynności odpłatnej, a przysporzeniem po stronie spółki byłaby cena, którą zobowiązany jest uiścić nabywca.

28 Wydanie majątku wspólnikom w ramach likwidacji przewidzianej w k.s.h., jest, w ocenie Sądu, w zasadzie ostatnią czynnością poprzedzającą złożenie wniosku o wykreślenie spółki z rejestru. W konsekwencji w momencie, w którym kształtuje się zobowiązanie podatkowe i powstaje obowiązek zadeklarowania i uiszczenia podatku, podatnik zobowiązany do zapłaty może już nie istnieć. Nie ma również żadnego podmiotu, który byłby jego następcą prawnym - w szczególności brak unormowania, które czyniłyby takimi następcami byłych wspólników. Ostatni fakt powoduje również, że w razie braku dobrowolnej zapłaty podatku przez rozwiązywaną spółkę w późniejszym okresie nie ma już prawnej możliwości wyegzekwowania zaległości. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie ma zaś możliwości takiego doręczenia, jeśli podatnik został już zlikwidowany. Skoro wprost z przepisów prawa nie wynika, aby przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jedynego wspólnika, w związku z jej likwidacją, powodowało powstanie po stronie spółki obowiązku podatkowego, nie można więc rozszerzać katalogu źródeł przychodu, o jakich mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., dla celów opodatkowania, tym bardziej, że wspólnik będzie zobowiązany w związku z powyższą czynnością zapłacić podatek dochodowy od osób prawnych, zaś spółka nie otrzyma niczego w zamian dokonując wyżej wymienionej, jednostronnej, nieodpłatnej czynności prawnej.

29 Nieprawidłowa zatem była wykładnia art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., dokonana przez organ. Pominięto kwestię podwójnego opodatkowania z tytułu dokonania jednej i tej samej czynności. Sąd stwierdził, że spółka przekazując swój majątek w postępowaniu likwidacyjnym wspólnikowi o statusie osoby prawnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

30 Zdaniem Sądu interpretacja nie zawierała przekonywujących argumentów, pozwalających na uznanie, że w sposób prawidłowy wypełniono reguły z art. 14c § 2 O.p., przedstawiono uzasadnienie zawierające rzetelną informację, dlaczego w przypadku opisanym przez spółkę znajdą zastosowanie wskazane w interpretacji przepisy. Uznanie tych przepisów za naruszone powoduje, że na uwzględnienie nie zasługiwały pozostałe zarzuty skargi o naruszeniu przepisów O.p. Sąd za przesadne i nie przystające do realiów rozpoznawanej sprawy uznał również powoływanie się na naruszenie zasad Konstytucji RP. Żadnego z dóbr chronionych przepisami Konstytucji RP nie naruszył Minister Finansów, wydając zaskarżoną interpretację

31 Od wyroku WSA w Warszawie wywiedziona została skarga kasacyjna, którą organ zaskarżył tenże wyrok w całości zarzucając naruszenie art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p. poprzez jej błędną interpretację i w konsekwencji nieprzyjęcie, że spółka – w stanie faktycznym opisanym we wniosku uzyskuje przychód z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych.

32 Z uwagi na powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy; ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie WSA sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie od spółki na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

33 W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

34 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

35 Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy przekazanie przez Spółkę po likwidacji całego majątku na rzecz jedynego wspólnika spowoduje powstanie po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zdaniem sądu pierwszej instancji oraz skarżącej Spółki czynność taka nie powoduje uzyskania przez likwidowaną spółkę przychodu podlegającego opodatkowaniu ww. podatkiem. Zdaniem organu interpretacyjnego taka konkluzja stanowi naruszenie prawa, które p

36 W zarzutach skargi kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p., jednak z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej można wywnioskować, że intencją autora skargi kasacyjnej było sformułowanie zarzutu naruszenia art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

37 W pierwszym z tych przepisów został zawarty katalog zdarzeń prawnych, które ustawodawca uważa za przychód. Natomiast w myśl art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zdaniem Autora skargi kasacyjnej z przytocznych przepisów jednoznacznie wynika, że Spółka uzyskuje przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Jednak wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej czynność przeniesienia na jednoosobowego wspólnika majątku spółki kapitałowej po przeprowadzonej likwidacji tego podmiotu ani nie skutkuje powstaniem po stronie likwidowanej spółki przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., ani też nie stanowi odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, o których mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

38 Wykładnia art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. jest niepełna, o ile nie uwzględnia istoty podatków dochodowych, a w tym oceny czy w konkretnym przypadku można w ogóle mówić o powstaniu dochodu w rozumieniu art. 7 ust. 1 in initio u.p.d.o.p. Dopiero bowiem stwierdzenie istnienia dochodu urealnia powstanie przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym. Przepis art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. wyraża kluczową dla konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych zasadę, że: "Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty [...]". Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "dochodu", poprzestając jedynie na opisie sposobu jego obliczania. W tej sytuacji analiza postrzegania kategorii dochodu winna być prowadzona przede wszystkim przez pryzmat rozumienia zwrotu "przychody podatkowe" (por. też B. Brzeziński, Perypetie podatku dochodowego z sądownictwem administracyjnym, [w:] Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, Warszawa 2013, s. 180). W piśmiennictwie oraz judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość - Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, LEX 2014). Także w wyroku z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11, Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, aprobowany również przez skład orzekający w niniejszej sprawie, że: "Dokonując wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie można abstrahować od przepisu art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p., który stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów. Należy zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej". Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że pojęcie "dochodu" w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., wobec braku legalnej definicji, można postrzegać w kategoriach potocznego znaczenia tego słowa (dochód, jako finansowa miara uzyskanych korzyści), co nie koliduje z jego ekonomicznym rozumieniem (dochód, jako wartość dodana). Oczywiście takie ujęcie dochodu może (w konkretnych przypadkach) modyfikować ustawodawca, lecz odejście od jego identyfikowania z korzyścią majątkową (element konieczny dochodu) wymagałoby wyraźnej wypowiedzi legislacyjnej. Sens podatku dochodowego należy zatem wiązać co do zasady z powstaniem u podatnika przyrostu czystego majątku, wskutek zaistnienia zdarzenia, które nie jest objęte zakresem przedmiotowym innej daniny publicznoprawnej (np. podatku od spadków i darowizn).

39 W rozpatrywanym przypadku likwidowana spółka kapitałowa nie uzyskała, w związku z przekazaniem majątku wspólnikowi żadnego przysporzenia, które można identyfikować z przychodem podatkowym. Co więcej, przeniesienie na wspólnika określonych składników majątkowych nie ma charakteru ekwiwalentnego. Stanowi wypełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 286 K.s.h. w konsekwencji likwidacji spółki jako podmiotu prawnego. Zdarzenia tego nie można dla celów podatkowych zrównać ze zmniejszeniem ciężarów podatnika poprzez zwolnienie z długu. Z tego względu na wspólnika składników majątku zlikwidowanej spółki, pozostałych po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu jej wierzycieli, nie można też uznać za odpłatne zbycie rzeczy lub praw majątkowych w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Ponadto spełnienie zobowiązania przez Spółkę i zwolnienie z obowiązku świadczenia nie wpływa na fakt, że Wspólnik niczego na rzecz Spółki nie świadczy, bowiem - jak już wyżej wspomniano - przekazanie majątku likwidowanej spółki nie jest warunkowane jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym jej udziałowca. Twierdzenia te znajdują odzwierciedlenie w ugruntowanym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczącym odpłatnego zbycia (por. m.in. wyroki NSA z dn.28 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2595/12, 8 stycznia 2015 r. sygn. akt IIFSK 2948/12, 9 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2844/11).

40 Nie znajdują również zrozumienia twierdzenia Autora skargi kasacyjnej, że w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca jedynie przykładowo wymienił zdarzenia prawne stanowiące przychód. Samo wskazanie, że dany katalog czynności prawnych jest otwarty nie może być argumentem przemawiającym za włączeniem do jego zakresu kolejnych zdarzeń prawnych. Skoro art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie zawiera wyraźnych odniesień do likwidacji spółki kapitałowej oraz przekazania jej majątku wspólnikom w związku z postępowaniem likwidacyjnym, to nie może stanowić jednoznacznego źródła obowiązku podatkowego likwidowanej spółki. Organ podatkowy każdorazowo powinien wskazać dlaczego uważa, że dane zdarzenie uważa za przychód. Konieczne jest bowiem ustalenie, czy w ww. sytuacji dochodzi do przysporzenia po stronie spółki. Z tego względu argumentacja przedstawiona w skardze kasacyjnej, że "pojęcie zbycie nie oznacza tylko umowy sprzedaży, ale może przybrać postać zwolnienia z długu" oraz, że "cena nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu" nie może zostać uznana za wystarczająco uzasadnioną.

41 Trafnie również w zaskarżonym orzeczeniu zwrócono uwagę, że Wspólnik na rzecz, którego Spółka przekazała majątek zobowiązany jest zapłacić podatek z tego tytułu. Opodatkowanie na tej samej podstawie Spółki oznaczałoby podwójne opodatkowanie jednego zdarzenia prawnego. Zgodnie zaś z jednoznaczną linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego ta sama czynność nie może wywoływać obowiązku podatkowego u dwóch stron tej samej czynności (por. wyroki NSA z dnia 8 stycznia 2015r., II FSK 2948/12, z dnia 14 marca 2012r. II FSK 1673/10, 8 lutego 2012r. II FSK 1384/10).

42 Podsumowując należy stwierdzić, że prawidłowe jest orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie

43 W związku z powyższym, uznać należy, że wyrok Sąd pierwszej instancji jest zgodny z prawem, a skargę kasacyjną należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.