Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2019 r., II FSK 1811/17

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2019 r., II FSK 1811/17

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia WSA del. Marek Kraus, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 5 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3302/15 w sprawie ze skargi M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 10 sierpnia 2015 r. nr IBPB-1-2/4510-113/15/MS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Zaskarżonym wyrokiem z 25 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3302/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. (uprzednio: M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W., dalej: skarżący, spółka) na interpretację indywidualną Ministra Finansów (dalej: organ podatkowy) z 10 sierpnia 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

3 2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący zarzucił naruszenie następujących przepisów:

4 I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego:

5 1) art. 16g ust. 10a w zw. z art. 16g ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. - Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., dalej: u.p.d.o.p.) poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie (polegające na ich niezastosowaniu), skutkujące nieprawidłowym przyjęciem, że "(...) w niniejszej sprawie do ustalenia wartości początkowej nie znajdzie zastosowania art. 16g ust. 10a u.p.d.o.p.", w sytuacji gdy w realiach niniejszej sprawy (tj. w uwarunkowaniach zaprezentowanego przez skarżącego we wniosku o interpretację indywidualną zdarzenia przyszłego), spółka w świetle treści ww. przepisów będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa z rejestracji w OHIM wspólnotowego znaku towarowego (jako prawa własności przemysłowej) według wartości rynkowej tego prawa jako jego wartości początkowej;

6 2) art. 16g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowym przyjęciu, że "(...) w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 16g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym w niniejszej sprawie ceną nabycia będzie opłata uiszczona przez Skarżącą za zarejestrowanie prawa ochronnego na znak towarowy", w sytuacji, gdy w realiach niniejszej sprawy (tj. w uwarunkowaniach zaprezentowanego przez skarżącego we wniosku o interpretację indywidualną zdarzenia przyszłego) w związku z nabyciem prawa ze zgłoszenia do wspólnotowego znaku towarowego w OHIM (na który następnie uzyskane zostanie prawo z rejestracji w OHIM) w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wartość początkową ww. prawa będzie stanowiła dla Spółki wartość rynkowa ww. prawa;

7 3) artykułu 48 ("Czas trwania rejestracji") rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (Dz.U.UE.L.2009.78.1, z późn. zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie (polegające na jego niezastosowaniu), skutkujące nieprawidłowym brakiem przyjęcia (w ślad za organem), że prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego jest udzielane z mocą wsteczną od daty jego zgłoszenia, co w dalszej konsekwencji rzutowało brakiem uznania, że spółka nabyła ww. prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego w drodze i z chwilą (z mocą wsteczną) wniesienia

8 do niej aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze wszystkimi wynikającymi z tego faktu skutkami prawnymi, w tym wynikającą z tego aportu wartością (rynkową) ww. prawa;

9 II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć Istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

10 1) art. 151 p.p.s.a. oraz art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) p.p.s.a. poprzez niesłuszne oddalenie skargi i brak uchylenia zaskarżonej w drodze skargi interpretacji indywidualnej organu podatkowego, pomimo wydania ww. interpretacji indywidualnej z naruszeniem przepisów art. 16g ust. 10a w zw. z art. 16g ust. 10 u.p.d.o.p., art. 16g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. - Dz. U. z 2015 r. poz. 615 z późn. zm., dalej jako: o.p.) w zw. z art. 14h o.p.

11 Naruszenie powyższe mogło mieć - a w ocenie skarżącego nawet w rzeczywistości miało - istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem uwzględnienie przez sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku wzmiankowanych błędów zawartych w ww. interpretacji indywidualnej skutkowałoby uwzględnieniem skargi, nie zaś jej oddaleniem (co miało miejsce w niniejszej sprawie).

12 2) art. 153 p.p.s.a., art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a., poprzez wewnętrznie sprzeczne przyjęcie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że organ, formułując konkretne stanowisko zawarte w zaskarżonej w drodze skargi interpretacji indywidualnej (dotyczące odpowiedzi na pytanie nr 3 zawarte we wniosku o przedmiotową interpretację), działał w sposób uprawniony w ramach tzw. związania uregulowanego w art. 153 p.p.s.a., w sytuacji gdy (na co niekonsekwentnie wskazuje również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu wyroku), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (tj. sąd, który wydał wcześniejszy prawomocny wyrok w niniejszej sprawie, działając jako poprzedni sąd pierwszej instancji) w swym prawomocnym orzeczeniu nie mógł się w ogóle odnieść do kluczowego w sprawie zagadnienia objętego pytaniem nr 3 sformułowanego we wniosku o interpretację indywidualną, z uwagi na nieuprawnioną odmowę przez organ odpowiedzi na ww. pytanie.

13 Naruszenie powyższe mogło mieć - a w ocenie skarżącego nawet w rzeczywistości miało - istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem skutkowało nieuprawnionym przyjęciem przez sąd pierwszej instancji jakoby organ był zobowiązany (związany) do przedstawienia konkretnego stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej w drodze skargi interpretacji indywidualnej (dotyczącego odpowiedzi na pytanie nr 3 zawarte we wniosku o interpretację), w sytuacji, gdy ww. związanie - w sposób przyjęty przez sąd - nie występowało w realiach niniejszej sprawy. W konsekwencji stanowisko takie skutkowało nieuprawnionym oddaleniem skargi, nie zaś jej uwzględnieniem.

14 Wewnętrzna sprzeczność uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie pozwala natomiast jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, nie dając możliwości jego pełnej kontroli instancyjnej.

15 3) art. 151 p.p.s.a., art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. w zw. z art. 146 § 1 p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez nienależyte wykonanie przez sąd pierwszej instancji obowiązku kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej pomimo jej niezgodności z prawem i oddalenie skargi.

16 Naruszenie powyższe mogło mieć - a w ocenie skarżącego nawet w rzeczywistości miało - istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem przeprowadzenie prawidłowej kontroli legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej skutkowałoby uwzględnieniem skargi, nie zaś jej oddaleniem (co miało miejsce w niniejszej sprawie).

17 Przy tak sformułowanych zarzutach kasacyjnych skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, zaś w przypadku uznania, iż istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona - o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi poprzez wydanie orzeczenia rozstrzygającego istotę sprawy poprzez uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji organu podatkowego.

18 W zakreślonym ustawowo terminie organ podatkowy nie skorzystał z przysługującego prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

19 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

20 Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

21 Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Pełnomocnik skarżącego podniósł zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego i materialnego, a spór między stronami niniejszego postępowania dotyczy kwestii uprawnienia do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prawa ze zgłoszenia w OHIM (Office for Harmonization in the Internal Market, Urząd ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego) wspólnotowego znaku towarowego (jako prawo własności przemysłowej) w dacie jego nabycia według wartości rynkowej. W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych, zasadniczo rozpatrzeniu w pierwszej kolejności podlegać powinny zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Jednakże w związku z tym, że to prawidłowa wykładnia przepisów prawa materialnego wyznaczała możliwość oraz wyznaczała kierunek procedowania w sprawie, w pierwszym rzędzie należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego.

22 W niniejszej sprawie spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego, wchodzącego w skład wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym przed dniem dokonania aportu procedura rejestracji tego znaku jest niezakończona. Przedmiot aportu nie jest ujawniony w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa. Spółka rozważa wprowadzenie wchodzącego w skład aportu znaku towarowego zgłoszonego do OHIM (lecz jeszcze niezarejestrowanego) do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki jako prawa własności przemysłowej lub jako autorskiego prawa majątkowego.

23 W stanie prawnym obowiązującym w sprawie przepisy art. 16g ust.9, ust. 10 i ust. 10a u.p.d.o.p. ( tzn. do dnia 31 grudnia 2010 r.) brzmiały następująco : ust. 9. W razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

24 10. W razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

25 1) suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,

26 2) różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

27 10a. Przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

28 Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.).

29 Z wyżej przytoczonych regulacji wynika, że aby mówić o nabyciu znaku towarowego, znak ten powinien cechować prawo ochronne. Niewystarczające jest bowiem samo zgłoszenie tego znaku (por. wyrok NSA z 15 stycznia 2015 r., II FSK 3176/12). Znak towarowy nabyty to znak zarejestrowany, nadający się do gospodarczego wykorzystania. Prawo do znaku towarowego może być wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, a następnie amortyzowane zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., gdy jest nie tylko faktycznie wykorzystywane przez oznaczenie towarów i usług znakiem towarowym, ale przede wszystkim prawnie przyjęte do używania jako prawo. Pod pojęciem prawa do znaku towarowego mieszczą się tylko podmiotowe prawa do znaku, które mają charakter bezwzględny. Wskazuje na to określona ustawą przesłanka "nabycia" prawa do znaku towarowego, a więc nabycia tego prawa na własność.

30 Zastosowanie art. 16g ust. 10 u.p.d.o.p. jest możliwe jedynie w przypadku, gdy znak towarowy jest znakiem zarejestrowanym. O znaku zarejestrowanym można mówić jako o znaku nabytym, natomiast fakt nabycia niezarejestrowanego znaku towarowego oznacza jedynie potencjalną możliwość gospodarczego wykorzystania znaku.

31 Nie jest zatem trafny pogląd spółki, że będzie uprawniona do wprowadzenia zgłoszonego wspólnotowego znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych według jego wartości rynkowej.

32 Trafnie w dotychczasowym orzecznictwie wskazuje się na konieczność rozróżnienia "znaku towarowego" od "prawa do znaku towarowego" (wyrok NSA z 8 października 2013 r., II FSK 2812/11). Należy się zgodzić z poglądem NSA (wyrok z 28 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 412/08), w którym podkreśla się, że skutek podatkowy określony w art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. powstaje z momentem rejestracji znaku towarowego. Innymi słowy, nie jest istotne to, czy prawo do znaku towarowego w rozumieniu ustawy podatkowej znaczy to samo, co prawo z rejestracji znaku towarowego w rozumieniu ustawy o znakach towarowych. Znak towarowy istnieje niezależnie od powstania jego ochrony prawnej, ale nie można utożsamiać znaku towarowego z prawem do znaku towarowego, jako ze szczególnym prawem podmiotowym, z nabyciem którego wiązać się mogą określone skutki, w tym uprawnienia do amortyzacji podatkowej wymienionego prawa (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 23 kwietnia 2008 r., II GPS 1/08, ONSAiWSA 2008, nr 5, poz. 77, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 28 kwietnia 2009 r., II FSK 23/08, z 28 sierpnia 2009 r., II FSK 412/08 oraz z 27 maja 2009 r., II FSK 181/08). W tym znaczeniu używanie niezarejestrowanego znaku towarowego, który nie został objęty prawem ochronnym, stanowi wykonywanie określonych czynności faktycznych, realizację stanu faktycznego, które nie są objęte prawem do niego.

33 W niniejszej sprawie przedmiotem amortyzacji podatkowej nie może być znak towarowy i korzystanie ze znaku towarowego, na który nie zostało udzielone prawo ochronne.

34 Pamiętać bowiem należy, że niezarejestrowany znak towarowy nie jest pozbawiony jakiejkolwiek ochrony prawnej, choć nie wynika ona z prawa do znaku. Stanowi on dobro chronione prawem, którego naruszenie może rodzić odpowiedzialność odszkodowawczą na gruncie prawa cywilnego zwłaszcza wtedy, gdy poprzez działania w obszarze stanu faktycznego istnienia i wykorzystywania tego znaku, podmiotowi zaliczającemu znak do swego przedsiębiorstwa zostanie wyrządzona szkoda.

35 Prawo do wspólnotowego znaku towarowego ma powstać na podstawie rejestracji wspólnotowego znaku towarowego przez Urząd Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante. Od chwili wydania decyzji spółka nabędzie prawo z rejestracji i po spełnieniu dalszych warunków będzie mogła przystąpić do amortyzacji tego prawa jako wartości niematerialnych i prawnych. Prawidłowa jest konkluzja Sądu pierwszej instancji, że spółka nie nabyła prawa ochronnego na znak towarowy w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz na mocy decyzji OHIM. W sprawie nie znajdzie zatem zastosowania art. 16g ust. 10a u.p.d.o.p. Będzie natomiast miał zastosowanie art. 16g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

36 Argumentacji wnoszącego skargę kasacyjna nie wzmacnia również regulacja art. 46 rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego. Zgodnie z tym przepisem unijny znak towarowy rejestrowany jest na okres 10 lat od daty dokonania zgłoszenia. Rejestracja może być przedłużona zgodnie z art. 47 na kolejne okresy dziesięcioletnie. Jeśli zatem niezarejestrowany znak towarowy nabędzie przymiot zarejestrowanego znaku towarowego, to możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych nastąpi dopiero po uzyskaniu stosownej decyzji. Powyższa regulacja nie oznacza, że spółka nabyła prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego z chwilą aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy zwrócić uwagę na dość czasochłonną i skomplikowaną procedurę od momentu dokonania zgłoszenia do momentu uzyskania rejestracji znaku towarowego. Po złożeniu wniosku o wspólnotowy znak towarowy, sprawdzane są przesłanki rejestracji. Inni właściciele mogą złożyć skutecznie sprzeciw wobec próby rejestracji znaku. Może też dojść do unieważnienia prawa ochronnego.

37 W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Wynikający z art. 14c § 1 o.p. obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (por. wyroki NSA: z 17 kwietnia 2015 r., II FSK 731/13; z 22 stycznia 2014 r., I FSK 1548/13; z 1 marca 2013 r., II FSK 2980/12). Przepis art. 14 c §1 o.p. nie posługuje się pojęciem "pełnej oceny", co oznacza, że organ podatkowy nie ma obowiązku odnoszenia się w sposób szczegółowy do wszystkich argumentów strony zawartych we wniosku. Interpretacja podatkowa ma bowiem dokonać ocenę stanowiska wnioskodawcy- nie zaś jego wątpliwości, nie może też spełniać funkcji opinii prawnej czy porady prawnej wydawanej na potrzeby podatnika ( wyrok NSA z 18 marca 2016 r., II FSK 167/14). Instytucja postępowania w zakresie wydawania interpretacji indywidualnej nie stanowi pola do polemiki z danym wnioskodawcą. Nie dokonuje się także polemiki z poglądami judykatury, czy orzecznictwa sądowego, a także ocenami zawartymi w interpretacjach indywidualnych.

38 Nietrafny jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 121 §1 o.p. w związku z art. 14h o.p. Zgodnie z art. 14h o.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m.in. art. 121 §1 o.p. O naruszeniu art. 121 §1 o.p. można byłoby mówić, gdyby wydana interpretacja indywidualna nie odnosiła się w całości do zadanego pytania, przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz motywów, jakimi organ kierował się uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe (wyrok NSA z 14 lutego 2019 r., II FSK 471/17). Uzasadnienie interpretacji powinno być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego oraz argumenty wnioskodawcy. Rzeczą pożądaną jest uwzględnianie przez organa podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach orzecznictwa sądów, lecz wymóg ten dotyczy interpretacji ogólnych. Na podstawie art. 14a § 1 o.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji - z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie: Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej).

39 Naczelny Sąd Administracyjny dostrzegając pewną niekonsekwencję sądu pierwszej instancji co do oceny związania stanowiskiem wyrażonym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 25 października 2012 r., I SA/Rz 755/12, stwierdza, że powyższe uchybienie nie miało wpływu na wynik sprawy. Słusznie autor skargi kasacyjnej zwraca uwagę, że Sąd pierwszej instancji z jednej strony przyjmuje, że organ wydając zaskarżoną w drodze skargi interpretację indywidualną działał w sposób uprawniony w ramach tzw. związania uregulowanego w art. 153 p.p.s.a., a drugiej strony podkreśla, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w prawomocnym (wcześniejszym) wyroku nie mógł się odnieść do kluczowego w niniejszej sprawie zagadnienia objętego pytaniem nr 3 sformułowanym we wniosku o interpretację, z uwagi na nieuprawniona odmowę przez organ odpowiedzi na ww. pytanie. Z uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że możliwość dokonywania przez podatników amortyzacji praw ochronnych na znaki towarowe następuje po tym jak podatnicy ci otrzymali decyzję o udzieleniu im prawa ochronnego na znak towarowy. Ze stanowiskiem tym - z wyżej podanych przyczyn - należy się zgodzić.

40 W konsekwencji niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 151 w zw. z art. 146 §1 p.p.s.a. Przepisy ten mają charakter wynikowy. Zastosowanie tych przepisów jest następstwem oceny legalności zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części. Zgodnie zaś z art. 146 §1 sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 §2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji, a w zakresie zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 §2 p.p.s.a.