Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2017 r., II FSK 1740/15

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2017 r., II FSK 1740/15

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA del. Jacek Niedzielski (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 6 lipca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1244/14 w sprawie ze skargi P. [...] w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia 19 września 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1.1. Wyrokiem z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1244/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę P. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia 19 września 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r.

3 1.2. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że Wójt Gminy H. wydał w dniu 10 kwietnia 2014 r. decyzję, w której określił P. w S. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 34.023,00 zł. Przedmiotem opodatkowania objął: 1) grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m², 2) budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m², 3) budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości [...]zł.

4 1.3. W wyniku rozpatrzenia odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie decyzją z dnia 19 września 2014 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Kolegium potwierdziło ustalenia Wójta, że podatnik, będący jednostką organizacyjną Skarbu Państwa bez osobowości prawnej jest posiadaczem zależnym nieruchomości gruntowych - oddz. [...] pow. [...] ha, działka nr [...] i oddz. [...] pow. [...] ha, działka nr [...] oznaczonych jako las, oraz właścicielem posadowionych na nich budynków i budowli. Do marca 2013 r. podatnik składał deklaracje i płacił podatek od nieruchomości od posiadanych gruntów, budynków i budowli w kwotach deklarowanych według stawek związanych z działalnością gospodarczą. W dniu 11 kwietnia 2013 r. podatnik złożył korektę deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości wykazując mniejszą powierzchnię zajmowaną na prowadzenie działalności gospodarczej oraz z tytułu przekazania w posiadanie zależne gruntu innemu podmiotowi gospodarczemu z mocą obowiązującą od 1 kwietnia 2013 r.

5 W ocenie organu odwoławczego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w szczególności przedłożone umowy sprzedaży, jednoznacznie dowodzą, że P. na spornych gruntach prowadzi działalność w zakresie składowania i sprzedaży drewna, zaś tego typu działalność nie kwalifikuje się do zaliczenia jej do działalności leśnej zdefiniowanej w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym. Jest zatem działalnością gospodarczą, w konsekwencji, grunty takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, pomimo ich sklasyfikowaniu w ewidencji gruntów i budynków jako lasy - "Ls".

6 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy: art. 1 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (tj. Dz. U. z 2013 r., poz. 465 zwanej dalej "u.p.l."), art. 1a ust. 2 pkt 1, art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz.613 z późn. zm. zwanej dalej "u.p.o.l."), art. 2 i art. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672 ze zm. zwanej dalej "u.s.d.g."), art. 32 ust. 2 pkt 4c ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2014 r., poz. 1153) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że skarżący jest przedsiębiorcą oraz, że działalność prowadzona przez niego na nieruchomości leśnej w postaci składu surowca drzewnego jest działalnością gospodarczą i winna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości, co miało wpływ na wynik sprawy, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r., Nr 193, poz. 1287) poprzez pominięcie faktu, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatku i świadczeń, co miało wpływ na wynik sprawy.

7 Skarżący zarzucił również inne naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to dowolną ocenę dowodów w postaci: umów na sprzedaż surowca drzewnego, regulaminu organizacyjnego skarżącego, ewidencji gruntów Gminy H. dla obszaru leśnego Nadleśnictwa H. oddz. [...], działka nr [...] - las, oddz. [...], działka nr [...] - las, gdzie znajduje się składnica drewna skarżącego, a także operatu - opisu taksacyjnego Nadleśnictwa H., z którego wypis złożył skarżący do akt organu I instancji (przy piśmie z dnia 21 marca 2013 r., znak [...]), co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

8 2.2. W uzasadnieniu podniósł, że działania wykonywane na spornych gruntach leśnych przez Lasy Państwowe, w tym Skarżącego, polegające na składowaniu i sprzedaży produktów gospodarki leśnej w postaci surowca drzewnego, mieszczą się w definicji działalności leśnej określonej w art. 1 ust. 3 u.p.l. Ponadto, Skarżący jest podmiotem wymienionym w ust. 3 art. 1 tej ustawy, jako posiadacz lasu. Znaczenie ma również fakt, że składowany i sprzedawany surowiec jest nieprzetworzony. Tylko bowiem sprzedaż drewna w stanie nieprzerobionym, według ustawy o podatku leśnym, uznawana jest za działalność leśną. Odmienna interpretacja prawa przy tym stanie faktycznym jest zdaniem strony skarżącej nieuprawniona i budzi poczucie niesprawiedliwości społecznej.

9 Skarżący dodał przy tym, że SKO nadało inny charakter przedłożonym umowom sprzedaży drewna, przypisując im w istocie charakter skutkujący wydaniem decyzji dla zmienionego stanu faktycznego. Przedłożone umowy są umowami wykonawczymi, realizującymi umowy sprzedaży produktu leśnego w stanie nieprzerobionym przez jego producenta tj. Lasy Państwowe. W systemie ogólnopolskim zawierane są w ramach PGLP przez Dyrektora Generalnej Dyrekcji Lasów Państwowych, a następnie wykonawczo, przez jednostki tj. nadleśnictwa czy zakład. W odniesieniu do regulaminu organizacyjnego skarżący wskazał, że pokazuje on cały wachlarz i wszystkie rodzaje działalności możliwe do wykonywania. W żadnym zaś razie nie wynika z niego, że skarżący jest przedsiębiorcą i że prowadzi w zakresie składowania i sprzedaży surowca drzewnego działalność gospodarczą, a nie leśną. Skarżący zarzucił także organowi odwoławczemu, że przy ocenie dowodowej ewidencji gruntów i budynków, jak i operatu - opisu taksacyjnego Nadleśnictwa H., nie wziął pod uwagę, że dopóki grunt jest w tej ewidencji oznaczony jako "las", a brak jest dowodów, że prowadzona jest na nim działalność nie leśna, nie można pominąć dowodu z tych ewidencji przy orzekaniu.

10 2.3. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

11 2.4. Sąd I instancji nie podzielił stanowiska strony skarżącej, zgodnie z którym składowanie na gruntach leśnych i sprzedaż nieprzerobionego surowca drzewnego, produktu gospodarki leśnej przez Lasy Państwowe tj. producenta, będącego posiadaczem gruntu jest działalnością leśną. WSA w Gliwicach przytoczył treść przepisów u.p.l. oraz u.p.o.l. i wskazał, że podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Ls", jest fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą. Definicję działalności gospodarczej zawiera art. 2 u.s.d.g., z kolei określenie działalności leśnej zawarto w art. 1 ust. 3 u.p.l. W świetle powyższego, w ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że działalność wykonywana przez skarżącego na spornych gruntach jest w istocie działalnością gospodarczą, a nie leśną. Podkreślił przy tym, że z działalności leśnej zdefiniowanej w art. 1 ust. 3 u.p.l. została wyłączona działalność polegająca na skupie, między innymi drewna. Świadczy o tym literalne brzmienie przepisu i użycie słów "z wyjątkiem skupu". Tak więc podatnik, który wykonuje - tak jak w rozpoznawanej sprawie - działalność polegającą na skupie wskazanych w ustawie o podatku leśnym produktów i płodów, nie prowadzi działalności leśnej, a w konsekwencji nie może być podatnikiem podatku leśnego. Charakter prowadzonej przez skarżącego działalności potwierdzają umowy zawarte przez skarżącego z jego kontrahentami, jak i jego regulamin organizacyjny. Sąd zwrócił też uwagę na zarządzenie nr 11/2013 z 2 kwietnia 2013 r. wydane przez dyrektora strony skarżącej, dotyczące wdrożenia procesu restrukturyzacji, w którym w § 1 ust. 3 i 4 mowa jest o przekształceniu struktury składnic drewna, m.in. w H. i zmniejszeniu powierzchni składnic drewna zajmowanych na prowadzenie działalności gospodarczej. Sam zatem skarżący uznawał swoją działalność za działalność gospodarczą.

12 Za niezasadne Sąd uznał również zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

13 3.1. Od powyższego rozstrzygnięcia P. wywiódł skargę kasacyjną, w której zaskarżył wyrok w całości i wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) zwaną dalej P.p.s.a., zarzucił:

14 I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

15 a) art. 3 § 1 i 2, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013 r., poz. 267 ze zm. dalej "kpa"), polegające na wydaniu wyroku oddalającego skargę, a w konsekwencji nieuchylenie decyzji organów I i II instancji, pomimo iż Sąd:

16 - nie zbadał - mimo istnienia takiego obowiązku - czy organ dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego,

17 - nie ocenił całego materiału dowodowego, w szczególności nienależycie ocenił i zinterpretował załączone do skargi umowy, co spowodowało uznanie, że zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem, podczas gdy narusza ona przepisy art. 1 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 3 u.p.l. oraz art. 1a ust. 2 pkt 1 i art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 u.p.o.l.,

18 b) art. 113 § 1 P.p.s.a. pozwalającego Przewodniczącemu zamknąć rozprawę, gdy uzna sprawę za dostatecznie wyjaśnioną w sytuacji, gdy Sąd nie zbadał istotnych dowodów w sprawie, a to dokumentów ustalających w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe zasady sprzedaży drewna, w tym Zarządzenia Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych nr 51 z dnia 27 października 2011r. w sprawie sprzedaży drewna przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe w 2012 r., które skarżący załączył i wniósł o wyjątkowe dopuszczenie tego dowodu;

19 c) inne naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy polegające na:

20 - błędnej i dowolnej ocenie materiału dowodowego, tj. umów z kontrahentami, regulaminu organizacyjnego i Zarządzenia Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych nr 51 z dnia 27 października 2011 r. w sprawie sprzedaży drewna przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe w 2012 roku, wyrażającej się w przyznaniu tym dowodom charakteru potwierdzającego prowadzenie przez skarżącego działalności gospodarczej w postaci skupu drewna, wykluczającego opodatkowanie gruntów na których ta działalność jest prowadzona - podatkiem leśnym, podczas gdy ani umowy ani regulamin organizacyjny tego ustalenia Sądu nie potwierdzają ("art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c ppsa"),

21 - przedstawieniu w uzasadnieniu wyroku stanu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym, z pominięciem - mającej istotny wpływ na wynik sprawy okoliczności - że skarżący dokonuje sprzedaży w stanie nieprzerobionym surowca drzewnego, jako jednostka organizacyjna w ramach organizacji gospodarczej Lasy Państwowe w wykonaniu swoich służbowych obowiązków, wynikających z powoływanego w sprawie Zarządzenia Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych nr 51 z dnia 27 października 2011r. w sprawie sprzedaży drewna przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe w 2012 roku, a więc w zakresie dowodów na prowadzenie przez skarżącego skupu drewna, których jest brak ("art. 141 § 4, 145 §1 pkt 1 ppkt c ppsa"),

22 - braku wskazania podstawy materialnoprawnej orzeczenia w zaskarżonym wyroku, gdyż Sąd uzasadniając swoje rozstrzygnięcie w sprawie, wydanej na podstawie art. 151 "ppsa", nie wskazał co jest podstawą prawną i faktyczną rozstrzygnięcia, podczas gdy Sąd winien w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie ocenić każdą okoliczność na podstawie tego materiału dowodowego ("art. 141 § 4 ppsa").

23 II. Naruszenie prawa materialnego, a to:

24 a) art. 1 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 3 u.p.l.,

25 b) art. 1a ust. 2 pkt 1 i art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 u.p.o.l.,

26 poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że działalność skarżącego polegająca na składowaniu i sprzedaży surowca drzewnego w stanie nieprzerobionym na nieruchomości leśnej jest działalnością gospodarczą, czyli skupem drewna i winna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości, jako że jest to działalność wyłączona z pojęcia działalności leśnej, podczas gdy w rzeczywistości skarżący nie prowadzi działalności gospodarczej, a jedynie leśną;

27 c) art. 6 ust. 1 pkt 1 u.l.;

28 d) § 4 ust. 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. Nr 134, poz. 692 ze zm.), poprzez ich niezastosowanie, wskutek czego Sąd nieprawidłowo określił rodzaj działalności prowadzonej przez skarżącego.

29 3.2. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.

30 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

31 Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

32 4.1. Przed merytorycznym ustosunkowaniem się do zarzutów skargi kasacyjnej należy przypomnieć pewne istotne i oczywiste kwestie. Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (z niezachodzącym w przedmiotowej sprawie wyjątkiem zaistnienia przesłanek nieważności podstępowania). Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd odwoławczy nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej.

33 Powyższe uwagi natury ogólnej mają kluczowe znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia, gdyż nieprecyzyjne i zbyt ogólnikowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i argumentacji mającej świadczyć o ich zasadności skutkuje niemożnością dokonania ich analizy, a tym samym zakwestionowaniem przez Naczelny Sąd Administracyjny toku rozumowania zaprezentowanego przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe, a w konsekwencji nie przynosi spodziewanych przez stronę skutków.

34 Wreszcie trzeba podkreślić, że rozpoznawany środek odwoławczy oparty został na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a. W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania prawidłowości wykładni prawa lub subsumcji stanu faktycznego do zastosowanego przez sąd przepisu prawa materialnego.

35 Przed przystąpieniem do rozpatrzenia zarzutów skargi kasacyjnej, należy również wskazać, że w przypadku odwołania się we wniesionym środku zaskarżenia do naruszenia przepisów postępowania to do strony należy przedstawienie argumentacji wskazującej na istnienie choćby potencjalnego istotnego wpływu podnoszonego uchybienia na rozstrzygnięcie. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na samodzielne poszukiwanie ewentualnego wpływu danego uchybienia proceduralnego na wynik sprawy bądź domyślanie się intencji strony w tym zakresie.

36 4.2. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznał zarzuty naruszenia prawa procesowego.

37 Przede wszystkim za chybiony uznać należało zarzut naruszenia art. 3 § 1 i 2 P.p.s.a., który zawiera normę o charakterze ustrojowym, stanowiąc, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, wskazując następnie działania administracji publicznej podlegające tej kontroli. Do naruszenia art. 3 § 1 P.p.s.a. dochodzi, gdy sąd pierwszej instancji odmawia rozpoznania skargi wniesionej z zachowaniem przepisów prawa, nie przeprowadza kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego lub dokonuje tej kontroli według kryteriów innych niż zgodność z prawem, albo stosuje środek nieprzewidziany w ustawie (por. wyroki NSA: z 23 marca 2016 r., sygn. akt II GSK 2340/14; z 14 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1561/14; z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt II OSK 2929/14; wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA"). Tymczasem skarżący nie powołał się na wystąpienie którejkolwiek z tych okoliczności. Przywołując zaś art. 3 § 2 tej ustawy nie wskazał nawet, którą z jednostek redakcyjnych tego przepisu (a jest ich dziesięć), w jego ocenie, narusza zaskarżony wyrok.

38 Autor skargi kasacyjnej nie wskazał także, w jaki sposób sąd pierwszej instancji naruszył art. 134 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W orzecznictwie wskazuje się, że o naruszeniu art. 134 § 1 P.p.s.a. można mówić w sytuacji, gdy sąd wykracza poza granice sprawy, w której skarga została wniesiona albo gdy - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wychodzi poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego lub też gdy wydaje orzeczenie na niekorzyść skarżącego pomimo niestwierdzenia naruszeń prawa skutkujących nieważnością aktu lub czynności (por. wyrok NSA z 26 listopada 2016 r., sygn. akt I OSK 528/14). Ogólnikowe wskazanie przepisu nie mogło być zatem skuteczne.

39 Również zarzut naruszenia art. 113 § 1 P.p.s.a. należało uznać za niezasadny. Zgodnie z art. 133 § 1 P.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, a zamyka rozprawę, kiedy uzna sprawę za dostatecznie wyjaśnioną (art. 113 § 1 P.p.s.a). Zatem ustawodawca, wbrew twierdzeniom kasatora, nie uzależnił wydania orzeczenia od wyjaśnienia wszelkich wątpliwości stanu faktycznego. Wręcz przeciwnie, wprowadził kryterium dostateczności wyjaśnienia. Nie można też zapominać, że sąd administracyjny kontroluje legalność wydanej decyzji, a nie prowadzi postępowania wyjaśniającego czy dowodowego. Opiera się na materiale dowodowym zgromadzonym przez organ i kontroluje prawidłowość jego zgromadzenia oraz oceny. W drugiej kolejności dopiero prawidłowość zastosowania do niego prawa materialnego.

40 Naruszenie art.113 § 1 P.p.s.a. może mieć miejsce jeśli przewodniczący zamknie rozprawę, gdy w ocenie sądu sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona lub w ogóle nie zamknie rozprawy, czy też zamknie rozprawę, mimo że strony nie zostały zawiadomione o terminie rozprawy w prawidłowy sposób lub złożyły wnioski o jej odroczenie (por. wyrok NSA z 12 stycznia 2017 r., sygn. akt I OSK 1788/15). Dodać też należy, że przepis art. 113 § 1 p.p.s.a. nie stanowi podstawy dla stawiania zarzutu odnoszącego się do ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z 14 grudnia 2016 r., sygn. akt I OSK 323/15).

41 Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. Postępowanie przed organem podatkowym toczyło się bowiem według zasad uregulowanych w Ordynacji podatkowej, a nie według przepisów k.p.a. Stąd też organ podatkowy ani sąd pierwszej instancji nie mógł naruszyć tych przepisów.

42 Zarzut naruszenia art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. sprowadza się zaś w istocie do konstatacji, że sąd pierwszej instancji wadliwie zaakceptował ustalenia organów podatkowych wyrażające się w stwierdzeniu, że działalność strony skarżącej polegająca na skupie, składowaniu i dalszej odsprzedaży drewna nie mieści się w zakresie działalności leśnej, zdefiniowanej w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym. Konsekwencją ocenienia przez sąd pierwszej instancji tak ustalonego stanu faktycznego jako prawidłowy i przyjęcia go za podstawę rozstrzygnięcia było nieuwzględnienie skargi, a nie uchylenie zaskarżonej decyzji.

43 4.3. Mając na względzie, że autor skargi kasacyjnej nie podważył skutecznie dokonanych przez organy podatkowe i zaakceptowanych przez sąd pierwszej instancji ustaleń w zakresie stanu faktycznego stwierdzić należało, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego okazały się chybione.

44 Zgodnie z treścią art. 1 ustawy o podatku leśnym, opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Zatem, jak prawidłowo wyjaśnił sąd pierwszej instancji, warunkiem opodatkowania gruntu na podstawie tego przepisu jest to, by był on sklasyfikowany w ewidencji jako las, a także to, by nie był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna.

45 Jeśli chodzi o pierwszą z przesłanek, to ustawodawca odnosi się wprost do sposobu sklasyfikowania w ewidencji. Z kolei art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym określa, że za działalność leśną, w rozumieniu ustawy, uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym. Przepis ten jest w tym zakresie jednoznaczny i nie nasuwa wątpliwości interpretacyjnych: z działalności leśnej wyłączona została działalność polegająca na skupie, między innymi drewna.

46 Także w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach wskazano definicję gospodarki leśnej. W rozumieniu tej ustawy jest to działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu. Definicja ta, w odróżnieniu od przytoczonej powyżej, została poszerzona o "realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu".

47 Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, powyższemu nie sprzeciwia się regulacja zawarta w § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. z 1994 r., Nr 134, poz. 692). Dopuszcza ona bowiem możliwość prowadzenia przez zakłady, w ramach realizacji zadań Lasów Państwowych, działalności zarówno w zakresie gospodarki leśnej, jak i poza nią.

48 Jak wynika z niepodważonego skutecznie w rozpoznawanej sprawie stanu faktycznego, działalność wykonywana przez skarżącego na gruntach leśnych, będących w jego posiadaniu, polegała na skupie drewna w celu jego dalszej odsprzedaży, co w świetle powyższych przepisów jest działalnością gospodarczą niebędącą działalnością leśną. Działania te wyczerpują bowiem znamiona działalności gospodarczej określone w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Skarżący odpłatnie nabywa towary do ich dalszej odsprzedaży, w celu osiągnięcia zysku

49 Przyjęcie, że grunty zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna, pozwala na zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i opodatkowanie spornych gruntów podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 tej ustawy).

50 4.4. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.