Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2012 r., II FSK 1739/10

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2012 r., II FSK 1739/10

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), WSA del. Anna Sokołowska, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 125/10 w sprawie ze skargi W. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 11 lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 22 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 125/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę W. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 11 lipca 2007 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r.

3 Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że w złożonym za 2001 r. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (PIT–37) W. L. i I. B. – L. wykazali dochód w łącznej kwocie 419.635,32 zł. Od dochodu przed opodatkowaniem odliczono składki na ubezpieczenie społeczne w wysokości 18.611,83 zł oraz darowizny w łącznej wysokości 150.000 zł. Podatek dochodowy obliczony na imię obojga małżonków w wysokości 76.468,08 zł obniżono o składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 25.741,60 zł oraz o odliczenie z tytułu wydatków mieszkaniowych w wysokości 1.330 zł. W konsekwencji powyższych odliczeń podatnicy zadeklarowali należny podatek dochodowy w wysokości 49.396,50 zł.

4 Decyzją z dnia 15 listopada 2004 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. określił państwu L. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 92.610,90 zł. W uzasadnieniu organ podał, że w 2001 r. W. L. ustanowił darowizny w łącznej wysokości 150.000 zł, w tym na działalność charytatywno – opiekuńczą na rzecz dwóch parafii (Parafii Rzymsko – Katolickiej p.w. N. w S. i Parafii Rzymsko – Katolickiej św. A w T.) w łącznej kwocie 110.000 zł oraz na cele kultu religijnego na rzecz Parafii Rzymsko – Katolickiej p.w. św. T. w G. w kwocie 40.000 zł. Organ uznał, że W. L. uprawniony był do dokonania odliczenia od dochodu ww. darowizn w ramach limitu określonego w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – zwanej dalej updof), tj. do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, a więc maksymalnie w kwocie 41.963,53 zł.

5 W wyniku rozpatrzenia odwołania, a także przeprowadzenia postępowania uzupełniającego na okoliczność przekazania przez parafie sprawozdań o przeznaczeniu udzielonych darowizn na cele charytatywno – opiekuńcze, Dyrektor Izby Skarbowej w G. decyzją z dnia 29 lipca 2005 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

6 Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego W. L. wniósł na nie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G., który wyrokiem z dnia 14 września 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 769/05 uchylił zaskarżoną decyzję z uwagi na naruszenie przez ten organ przepisów postępowania, tj. art. 190 § 1 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, przez niezapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym.

7 Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w G. decyzją z dnia 11 lipca 2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

8 Decyzja organu odwoławczego została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który ją uchylił wyrokiem z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 903/07. Sąd uznał, że w niniejszej sprawie zostało przedstawione sprawozdanie, który to wymóg wynika z treści ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 154 – zwanej dalej ustawą kościelną), zatem dyspozycja wynikająca z art. 55 ust. 7 tej ustawy została wypełniona. Sąd podkreślił, że ze złożonego sprawozdania wynika, iż pieniądze zostały przeznaczone na pomoc dla rodzin wielodzietnych, opłacanie obiadów w szkołach dla najbiedniejszych dzieci, zapomogi dla samotnych matek, zimowy i letni wypoczynek dla dzieci, co wyczerpuje wymogi wynikające ze słownikowej definicji sprawozdania i wymaganego w przepisach prawa celu przeznaczenia środków pieniężnych.

9 Z w/w wyrokiem nie zgodził się Dyrektor Izby Skarbowej w G. i w złożonej skardze kasacyjnej wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji celem ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania.

10 Wyrokiem z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 858/08 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

11 Sąd pierwszej instancji – ponownie rozpoznając sprawę – powołał się na art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej p.p.s.a.) i nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku NSA.

12 Sąd, powołując się na art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej i art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b) updof oraz uchwałę pełnego składu Izby Finansowej z dnia 14 marca 2005 r., sygn. akt FPS 5/04 stwierdził, że dla wyłączenia darowizny z postawy opodatkowania darczyńcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych, niezbędne jest spełnienie wszystkich wymogów i przesłanek określonych w przepisie wprowadzającym tę ulgę podatkową, tak aby jej uwzględnienie przez podatnika w samoobliczeniu podatku było zgodne z prawem. Realizacja ulgi opisanej w art. 55 ust. 7 tzw. ustawy kościelnej nie następuje bowiem z mocy samego prawa przez sam fakt zawarcia i wykonania umowy darowizny na cel wskazany w omawianym przepisie. Tylko łączne spełnienie wszystkich wymogów przewidzianych w ww. przepisie uprawnia podatnika do skorzystania z niej w ramach samoobliczenia podatku. Aby skorzystać więc z przedmiotowego odliczenia darczyńca musi spełnić następujące warunki:

13 - przekazać darowiznę na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą;

14 - posiadać pokwitowanie odbioru darowizny pochodzące od kościelnej osoby prawnej;

15 - dysponować sprawozdaniem pochodzącym od kościelnej osoby prawnej o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą, przekazanym darczyńcy w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny.

16 W ocenie WSA, strona skarżąca spełniła co prawda wymienione wyżej warunki formalne, albowiem przedstawiła zarówno pokwitowania odbioru łącznie kwoty 150.000 zł przez obdarowane parafie tytułem przekazanych darowizn, jak i sprawozdania o przeznaczeniu tych darowizn na działalność charytatywno – opiekuńczą, jednakże przedstawione przez skarżącego sprawozdania są niewystarczające dla wyłączenia spornych darowizn z podstawy opodatkowania. Sąd stwierdził, że art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej nie precyzuje szczegółowych warunków, jakie powinno spełniać sprawozdanie, jednakże brak ustawowych zapisów dotyczących jego treści nie oznacza, iż jakikolwiek dokument, bez względu na jego treść, może być uznany za sprawozdanie w rozumieniu tego przepisu. Omawiając zakres pojęciowy "sprawozdania" WSA uznał, że sprawozdanie, o którym mowa w w/w przepisie służy w rezultacie wykazaniu prawa darczyńcy do skorzystania z ulgi podatkowej. W związku z tym powinno zawierać informacje na tyle dokładne, konkretne i sprawdzalne, aby na ich podstawie można było zweryfikować, ustalić i ocenić, czy rzeczywiście darowizna zużytkowana została na działalność charytatywno – opiekuńczą Kościoła, zgodnie z tym przepisem.

17 Sąd uznał, że określenie warunków, jakie winno spełnić sprawozdanie, nie jest równoznaczne z nałożeniem na darczyńcę obowiązków nie wynikających z omawianego przepisu. Obowiązkiem darczyńcy, który chce skorzystać z ulgi podatkowej, jest przedłożenie organom podatkowym sporządzonego przez osobę obdarowaną sprawozdania o wydatkowaniu kwoty darowizny na określony cel, a nie jedynie informacji o tym, że kwota taka została wydatkowana.

18 W niniejszej sprawie, przedstawiony przez stronę skarżącą materiał dowodowy nie pozwala na weryfikację, czy przekazane środki zostały spożytkowane z wolą darczyńcy. W sporządzonym w dniu 20 września 2002 r. sprawozdaniu Parafia Rzymsko – Katolicka p.w. N. w S. podała, że otrzymane środki zostały w całości przeznaczone i wydane na działalność charytatywno – opiekuńczą prowadzoną przez parafię. Dzięki tym środkom udało się zorganizować zarówno pomoc dla rodzin wielodzietnych, opłacono obiady w szkołach dla najbiedniejszych dzieci, zapomogi dla samotnych matek, jak i zorganizowano zimowy i letni wypoczynek dla dzieci. Natomiast Parafia Rzymsko – Katolicka św. A w T. w sporządzonym w dniu 10 września 2002 r. sprawozdaniu poinformowała lakonicznie, że otrzymane w 2001 r. środki (53.000 zł) zostały wykorzystane, zgodnie z umową, na działalność charytatywno – opiekuńczą prowadzoną przez Parafię w roku 2001 oraz 2002.

19 W ocenie WSA, powyższe sprawozdania nie spełniają wymogu "szczegółowości" i uniemożliwiają zbadanie faktycznego przeznaczenia darowizny. Nie zawierają one wskazania precyzyjnego opisu zdarzeń, tj. dokładnego wskazania podmiotów uzyskujących pomoc, wskazania kwot, które podmioty te uzyskały, jak również dat udzielenia tej pomocy.

20 Sąd zwrócił uwagę, że na okoliczność ustalenia celu, na jaki faktycznie przeznaczone zostały kwoty darowizn, Dyrektor Izby Skarbowej w G. zlecił przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego w obdarowanych parafiach, jednakże przesłuchania proboszczów tych parafii nie wniosły nic nowego do sprawy, albowiem nowy proboszcz parafii w T. (poprzedni proboszcz zmarł w październiku 2002 r.) nie miał w zasadzie żadnej wiedzy na temat darowizn, natomiast proboszcz parafii w S. zeznał, że rozliczenie otrzymanych kwot darowizn nie było szczegółowo dokumentowane ani ewidencjonowane, gdyż tzw. ustawa kościelna nie nakłada takich obowiązków. Sąd podkreślił, że fakt, iż art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej przewiduje dwuletni okres dla złożenia sprawozdania z przeznaczenia darowizny, świadczy o tym, iż relacja z przeznaczenia darowizny powinna obejmować szczegółowe dane w sprawie faktycznego przeznaczenia, wydatkowania kwot darowizn na wymienioną działalność. Sprawozdanie ma dowodzić zrealizowania celu charytatywno – opiekuńczego, na który przekazano darowiznę, a fakty z tego wynikające powinny być sprawdzalne.

21 Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż skarżącemu przysługiwało prawo do odliczenia od dochodu darowizn przekazanych na cele kultu religijnego oraz działalność opiekuńczo – charytatywną w ramach limitu określonego w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b) updof, tj. do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu.

22 Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną podatnika, który wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz o zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącego zwrotu kosztów sądowych w wysokości 649 zł oraz kosztów zastępstwa adwokackiego w wysokości 2.400 zł,

23 stosownie do treści art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucił:

24 1) obrazę przepisów postępowania - art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., polegającą na odmowie zawieszenia postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny połączonych skarg konstytucyjnych w sprawie Sk 57/08, podczas gdy przedmiotem tych skarg jest przepis art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej rozumiany w ten sposób, że dla realizacji zawartej w nim ulgi podatkowej z tytułu darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych wymagane jest przedstawienie sprawozdania z przeznaczenia darowizny w postaci sprawozdania finansowego zawierającego dane, co do ich wydatkowania i wykorzystania, podczas gdy ewentualne podważenie konstytucyjności tego przepisu w zaskarżonym zakresie stanowiłoby podstawę do wznowienia postępowania sądowo administracyjnego również w przedmiotowej sprawie w oparciu o treść art. 272 § 1 p.p.s.a., zaś to stanowi uzasadnioną przyczynę dla której możliwe jest zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego;

25 2) obrazę przepisów postępowania - art. 193 Konstytucji RP oraz art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym w związku z art. 124 § 1 pkt 5 p.p.s.a., polegającą na odmowie uznania za uzasadnione wątpliwości konstytucyjnych związanych ze zgodnością przepisu art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej z art. 2, art. 25 ust. 4, art. 51 ust. 1, art. 217 Konstytucji RP oraz z art. 22 ust. 1 Konkordatu między Stolicą Apostolską a Rzeczypospolitą Polską podpisanego w Warszawie w dniu 28 lipca 1993 r. ratyfikowanego za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie z dnia 8 stycznia 1997 r. o ratyfikacji Konkordatu między Stolicą Apostolską i Rzecząpospolitą Polską i nieskorzystanie z możliwości wystąpienia z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego, co obligowałoby do zawieszenia postępowania sądowo administracyjnego do czasu wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia w sprawie.

26 Stosownie do treści art. 191 p.p.s.a. skarżący wniósł o rozpoznanie zasadności postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 marca 2010 r. o odmowie zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie do czasu rozpoznania połączonych skarg konstytucyjnych w sprawie Sk 57/08.

27 Stosownie do treści art. 124 § 1 pkt 5 p.p.s.a. w związku z art. 193 Konstytucji RP oraz art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym wniósł o:

28 - zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie do czasu rozstrzygnięcia pytania prawnego przez Trybunał Konstytucyjny przedstawionego przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w przedmiotowej sprawie;

29 - przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego:

30 a) o zbadanie zgodności art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej w zakresie jakim

31 warunki sprawozdania stanowiącego podstawę dla podatnika do skorzystania z ulgi

32 podatkowej z tytułu darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych

33 osób prawnych nie są określone przepisami rangi ustawowej z art. 2 oraz art. 217

34 Konstytucji RP;

35 b) o zbadanie zgodności art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej rozumianego w ten

36 sposób, że dla realizacji zawartej w nim ulgi podatkowej z tytułu darowizny na

37 działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych wymagane jest przedstawienie sprawozdania z przeznaczenia darowizny zawierającego dane personalne osób będących beneficjentami przedmiotu świadczenia darowizny, umożliwiające dokładne zweryfikowanie spełnienia celu charytatywno-opiekuńczego zrealizowanego przez kościelne osoby prawne z art. 51 ust. 1 Konstytucji RP;

38 c) o zbadanie zgodności art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej rozumianego w ten sposób, że dla realizacji zawartej w nim ulgi podatkowej z tytułu darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych wymagane jest przedstawienie sprawozdania z przeznaczenia darowizny zawierającego dane, które nie są wymagane przy sprawozdaniach z działalności charytatywno-opiekuńczej prowadzonych przez instytucje państwowe z art. 22 ust. 1 Konkordatu między Stolicą Apostolską a Rzecząpospolitą Polską oraz art. 25 ust. 4 Konstytucji RP.

39 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu odwoławczego kosztów postępowania, w tym koszów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

40 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

41 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

42 Skarga kasacyjna oparta jest wyłącznie na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszeniu przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Analiza każdego z postawionych zarzutów wskazuje, że ich autor nie wywiązał się z obowiązku, jaki przywołany wyżej przepis na niego nakłada, a mianowicie nie wskazał, czy i jaki wpływ na wynik sprawy mogło mieć naruszenie każdego z przywołanych w skardze kasacyjnej przepisów. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że pojęcie "mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać tylko z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania, co oznacza, że skarżący powinien uzasadnić, iż następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2006, str. 368; wyrok SN z 21 marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok NSA z 30 listopada 2004 r., FSK 440/04, niepubl.).

43 Oceniając treść zarzutów należy stwierdzić, że ich uzasadnienie jest powierzchowne i nie mające w zasadniczej części związku z przedmiotem rozpatrywanej sprawy, zarzuty omawia w sposób nieuporządkowany (przemieszanie zarzutów dotyczących uchybienia przepisom postępowania i przepisem prawa materialnego, tj. art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, poprzez nie uwzględnienie zastrzeżeń co do jego niekonstytucyjności), co znalazło swój wyraz w błędnym przekonaniu jej autora, że zarówno naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 125 pkt 2 p.p.s.a., jak i wniosek złożony w motywach uzasadnienia skargi kasacyjnej o zwieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie, spełnia przesłanki do jej uwzględnienia. Dla wzmocnienia swojego stanowiska podatnik podkreślił, że "Stwierdzenie niezgodności z Konstytucją przepisu art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku...w zakwestionowanym zakresie otworzyłoby możliwość skarżącemu do złożenia wniosku w trybie art. 272 § 1 i 2 p.p.s.a. o wznowienie postępowania, albowiem w oparciu o takie rozumienie art. 55 ust. 7 tejże ustawy w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięto o prawach skarżącego" (str. 4 skargi kasacyjnej).

44 Pomimo tak sformułowanych zarzutów skargi kasacyjnej podlega ona jednak merytorycznej ocenie.

45 Przede wszystkim trzeba zwrócić uwagę na treść art. 134 § 1 p.p.s.a. Z przepisu tego, w związku z art. 3 § 1 tej ustawy oraz art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), wynika obowiązek Sądu administracyjnego pierwszej instancji do pełnego zbadania zgodności z prawem zaskarżonego aktu w granicach danej sprawy, niezależnie od treści i zarzutów skargi. W sposób oczywisty w tym zakresie mieści się w niniejszej sprawie jedynie kwestia dopuszczalności odliczenia od dochodu darowizn przekazanych przez W. L. na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą oraz na cele kultu religijnego na podstawie przepisów ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP.

46 Godzi się także podkreślić, że po myśli art. 190 p.p.s.a., Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie może zostać dla potrzeb rozpatrywanej sprawy pominięta okoliczność, że Sąd I instancji związany był wykładnią prawa dokonaną w wyroku NSA z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 858/08, w którym uchylając zaskarżony wyrok Sąd ten wyznaczył kierunek dalszego postępowania. Sąd pierwszej instancji - oceniając ponownie sprawę - doszedł do przekonania, że strona spełniła warunki formalne, przewidziane ustawą. Jednakże zgromadzony materiał dowodowy nie pozwolił na weryfikację, czy przekazane środki zostały spożytkowane z wolą darczyńcy.

47 W skardze kasacyjnej jej autor nie dokonał nawet próby zakwestionowania tak przeprowadzonej oceny przez WSA w Gdańsku.

48 Natomiast wskazanie jako podstawę środka odwoławczego art. 174 pkt 2 p.p.s.a i oparcie go na wniosku o rozpoznanie przez NSA zasadności postanowienia WSA w Gdańsku z dnia 22 marca 2010 r. o odmowie zwieszenia postępowania sadowego w sprawie do czasu rozpoznania skarg konstytucyjnych, który to wniosek autor skargi kasacyjnej wywodzi z treści art. 191 p.p.s.a., nie zasługiwał na uwzględnienie.

49 Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd, w myśl którego stosownie do treści art. 194 § 1 pkt 3 p.p.s.a. zażalenie na postanowienie o odmowie zawieszenia postanowienia jest niedopuszczalne (por. Marta Romańska (w:) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, pod redakcją Tadeusza Wosia, Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, s. 389). Tak również przyjął NSA w szeregu orzeczeniach, np. w wyroku z dnia 5 lipca 2007 r. sygn. akt I FSK 1010/06 i postanowieniach: z dnia 15 marca 2007 r., sygn. akt I OZ 175/07, z dnia 4 kwietnia 2007 r., sygn. akt I OZ 224/07, z dnia 15 listopada 2007 r., sygn. akt I FZ 447/07, z dnia 22 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FZ 644/07, z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt II OZ 411/08 i z dnia 15 maja 2008 r., sygn. akt II FZ 167/08.

50 Należy także mieć na uwadze, że kontynuacja postępowania sądowego będąca następstwem odmowy jego zawieszenia, nie może w istocie trwale szkodzić interesom żadnej ze stron. Postanowienie sądu pierwszej instancji, od którego nie przysługuje zażalenie, może bowiem podlegać kontroli zgodnie z art. 191 p.p.s.a., albowiem stosownie do treści tego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny, na wniosek strony, rozpoznaje te postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego, które nie podlegały zaskarżeniu w drodze zażalenia. Warunkiem skutecznego złożenia takiego wniosku jest wniesienie skargi kasacyjnej i wykazanie wpływu wydanego postanowienia na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie autor środka odwoławczego nie wykazał aby odmowa zawieszenia postępowania z uwagi na wniesienie skarg konstytucyjnych z dnia 2 stycznia 2008 r. miała istotny wpływ na wynik sprawy. Godzi się podkreślić, że o braku uwzględnienia wniosku strony świadczy postanowienie z dnia 16 marca 2010 r., sygn. akt SK 57/08, w którym Trybunał Konstytucyjny właśnie we wskazanej przez autora skargi kasacyjnej sprawie, na podstawie art. 39 ust.1 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 roku o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.) umorzył postępowanie ze względu na niedopuszczalność wydania wyroku.

51 Ponadto należy mieć także na uwadze, że skoro z art. 178 § 1 Konstytucji RP. wynika, iż sędziowie podlegają zarówno Konstytucji, jak i ustawom, to sąd administracyjny w każdej sprawie zobligowany jest rozważać zgodność zastosowanej ustawy z Konstytucją, a w razie nabrania wątpliwości winien wystąpić ze stosowanym wnioskiem do Trybunału Konstytucyjnego. Natomiast w sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej podniesiono zarzut niekonstytucyjności przepisu prawa materialnego, a Naczelny Sąd Administracyjny zarzutu tego nie uwzględnił, późniejszy wyrok Trybunału Konstytucyjnego, stwierdzający niezgodność tego przepisu z Konstytucją, uzasadnia wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 272 § 1 p.p.s.a.

52 Odnosząc się do wywodów skargi kasacyjnej dotyczących niekonstytucyjności art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, trzeba podkreślić, że w realiach rozpatrywanej sprawy mają one w rozpatrywanej sprawie charakter postulatu. Z kolei zarzut ten nie mógł stanowić podstawy skargi kasacyjnej, o której mowa w przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 29 lipca 2004 r., OSK 533/04, ONSAiWA 2005, nr 1, poz.11).

53 Można jedynie dodać, że Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnienia, zastrzeżonego do wyłącznej kompetencji Trybunału Konstytucyjnego, do dokonywania weryfikacji obowiązywania określonych norm prawnych z uwagi na ich ewentualną niezgodność z normami rangi konstytucyjnej. Przy tym odnotowania wymaga fakt, że dotychczas normy zawarte w przepisach art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 40 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Polskiego Autokefalicznego Kościoła Prawosławnego nie zostały uznane przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z jakąkolwiek normą wyrażoną przez prawodawcę w Konstytucji RP. Okoliczność ta wyklucza ewentualną możliwość zaakceptowania przez skład Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznającego niniejsza sprawę, przekonania o niekonstytucyjności rozważanych przepisów ustaw kościelnych.

54 W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.