Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2015 r., II FSK 1705/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2015 r., II FSK 1705/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Magdalena Gródecka, po rozpoznaniu w dniu 5 sierpnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 723/12 w sprawie ze skargi W. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 18 czerwca 2012 r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. R. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 723/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: "WSA") oddalił skargę W. R. (dalej: "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 18 czerwca 2012 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień, listopad i grudzień 2008 r. oraz styczeń i luty 2009 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

3 Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że umową spółki z dnia 15 stycznia 2007 r. została utworzona spółka R. sp. z o.o. w S., w której od dnia jej utworzenia, do 16 czerwca 2009 r. Skarżąca pełniła funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Spółki. Spółka nie uregulowała należności z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień, listopad i grudzień 2008 r., styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec i wrzesień 2009 r. oraz za styczeń 2010 r. w łącznej kwocie 138.257 zł, oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (jako płatnik) za lipiec 2009 r. w kwocie 2.789 zł.

4 Postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "Naczelnik US) z dnia 19 listopada 2010 r. na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z ze zm., dalej: "u.p.t.u."), Spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT.

5 Naczelnik US postanowieniem z dnia 30 stycznia 2012 r. wszczął wobec Skarżącej, jako byłego członka jednoosobowego zarządu Spółki, postępowanie, w zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległe zobowiązania podatkowe powstałe w czasie, gdy pełniła funkcję w zarządzie spółki. Następnie decyzją z dnia 54 marca 2012 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej, jako członka zarządu Spółki za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień, listopad i grudzień 2008 r. oraz styczeń i luty 2009 r. w łącznej kwocie 2.866 zł wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości w wysokości 995 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 32 zł.

6 Po rozpatrzeniu odwołania Spółki Dyrektor IS decyzją z dnia 18 czerwca 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że prowadzone postępowanie egzekucyjne zaległości podatkowych zostało umorzone postanowieniem Naczelnika US z dnia 30 marca 2012 r. z uwagi na jego bezskuteczność, co oznacza, że został spełniony warunek bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Następnie organ odwoławczy wyjaśnił znaczenie umieszczonego w art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "o.p."), odnoszącego się do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego, zwrotu we "właściwym czasie". Następnie przedstawił dane ze sprawozdania finansowego Spółki za 2008 rok oraz dotyczące zaległości z tytułu składek ZUS (ubezpieczenie społeczne pracowników) za okres od stycznia 2008 roku do lipca 2009 r. oraz okoliczność umorzenia postępowania egzekucyjnego tych zaległości z uwagi na bezskuteczność (postanowienie Naczelnika US z dnia 31 grudnia 2010 r.). Organ wskazał też na nieregulowanie przez Spółkę zobowiązań wobec jej kontrahentów (należności za lipiec 2008 r., wrzesień – kwiecień 2009 r., wrzesień – marzec 2009 r., października 2009 r. - faktury opisane na str. 8 wyżej opisanej decyzji).

7 Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy stwierdził, że problemy finansowe Spółki z regulowaniem zobowiązań wystąpiły już począwszy od zobowiązania za październik 2007 r., czyli pod koniec pierwszego roku działalności Spółki (utworzonej 15.01.2007 r.). Już wtedy wystąpiła, zdaniem organu, przesłanka zaprzestania spłacania wymagalnych zobowiązań, która niewątpliwie miała trwały charakter, co - niezależnie od pozytywnych danych w sprawozdawczości finansowej - stwarzało już podstawy do podjęcia przez W. R. - sprawującą zarząd - stosownych kroków zmierzających do ochrony wierzycieli. Potwierdzeniem powyższego jest okoliczność generowania kolejnych niespłacalnych zaległości, przymusowe ich dochodzenie i fakt, że zobowiązania Spółki istnieją nadal i nie mogą być z jej majątku zaspokojone. Organ odwoławczy poinformował też w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że z jego ustaleń wynika, że nie składano do sądu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (pismo Sądu Rejonowego [...] w S. XII Wydział Gospodarczy z dnia 5 listopada 2010 r. sygn. akt [...]).

8 W skardze do WSA Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 116 § 1 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem Skarżącej, organ odwoławczy nie wykazał aby można było przypisać jej winę w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, czy też zaniechaniu wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości.

9 W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

10 W uzasadnieniu wyroku WSA stwierdził, że organy podatkowe prawidłowo wykazały w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, kiedy powstały zaległości podatkowe oraz kiedy stwierdzono bezskuteczność egzekucji. Przesłanki pozytywne pozostają poza sporem niniejszej sprawy. Następnie WSA wskazał, że zgodnie z ugruntowanym poglądem orzecznictwa (wyrok NSA z dnia 19 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1208/11 dostępny baza orzeczeń: wyrok NSA z dnia 9 lipca 2009 r. sygn. akt II FSK 372/08, Lex 529353) z przepisu tego wynika, iż organ podatkowy zobowiązany jest wykazać jedynie fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową oraz, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Może on uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe poprzez wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Nadto przesłanką egzoneracyjną jest również wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

11 W ocenie WSA okolicznością niekwestionowaną jest wykazanie przez organ pozytywnych przesłanek odpowiedzialności Skarżącej za określone wyżej zaległości podatkowe Spółki. WSA wskazał, że organy ustaliły, że wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie składano (pismo Sądu Rejonowego [...] w Szczecinie XII Wydział Gospodarczy z dnia 5 listopada 2010 r. akt [...]), a zaległości płatnicze Spółki (wobec urzędu skarbowego, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i innych wierzycieli cywilnoprawnych) powstały w latach 2008 i 2009. Z wyjaśnień skarżącej, nie wynika, że nie miała ona świadomości ich istnienia. Słusznie zatem uznał organ odwoławczy, że już od końca pierwszego roku działalności Spółki wystąpiła przesłanka zaprzestania płacenia wymagalnych zobowiązań, która miała charakter trwały, co już wtedy stwarzało podstawy do podjęcia przez Skarżącą, jako osobę sprawującą zarząd, stosownych kroków zmierzających do ochrony wierzycieli.

12 W tym kontekście WSA stwierdził, że prawidłowo uznał organ odwoławczy, że Skarżąca nie wykazała żadnej z okoliczności egzoneracyjnej, choć wykazanie tylko jednej z powołanych w przywołanym wyżej art. 116 o.p. zwolniłoby ją od tej odpowiedzialności. WSA uznał za nieuzasadnione podnoszone w skardze twierdzenia o tym, że problemy finansowe Spółki powstały już po tym, jak Skarżąca przestała pełnić funkcję prezesa zarządu, a postępowania egzekucyjne stały się bezskuteczne w 2010 roku.

13 W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

14 Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

15 I. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. "b" o.p. w zw. z art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm., dalej: "p.u.n."), poprzez ustalenie, że w czasie, gdy Skarżąca była członkiem zarządu Spółki zaistniała podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na to, że spółka ta w tym okresie posiadała wymagalne zobowiązania wobec Urzędu Skarbowego, ZUS-u oraz przedsiębiorców prywatnych, których to zobowiązań nie regulowała, bowiem art. 11 § 1 p.u.n. wskazuje, że dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Wobec tego i faktu, że Skarżąca nie wykazała zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej – zdaniem WSA – ziściła się okoliczność do nałożenia na Skarżącą odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe Spółki. Skarżąca zaś – w jej ocenie – skutecznie podniosła fakt, że w czasie, gdy pozostawała członkiem zarządu spółki podstawa do zgłoszenia upadłości spółki nie zaistniała, bowiem spółka nie regulowała jedynie swych zobowiązań wobec Urzędu Skarbowego, ZUSu oraz tych zobowiązań wobec prywatnych przedsiębiorców, których zasadność kwestionowała. Pozostałe zaś zobowiązania uiszczała, a jej majątek przewyższał sumę wymagalnych zobowiązań i strat spółki, wobec czego nie można jej przypisać winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. "Zawinienie w niezłożeni wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie" winno zostać badane z uwzględnieniem art. 373 p.u.n., które rozumiane jest jako umyślne niezłożeni rzeczonego wniosku, czy też jego niezłożeni, będące wynikiem niedbalstwa. W każdym zaś razie jako winę w rozumieniu powyższego przepisu oraz art. 116 § 1 o.p. "należy postrzegać naganny stosunek podmiotu do określonego obowiązku, przy czym niewypełnienie tego obowiązku nosi znamiona czyny bezprawnego" (P. Zimmerman, Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz. Legali). Tego nagannego stosunku Skarżącej nie można przypisać. Nadto nie można również pominąć faktu, że bezskuteczność egzekucji wobec Spółki, na które powołują się w niniejszej sprawie organy podatkowe, nastąpiła już po zakończeniu pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącą i dopiero po tym czasie zaistniała niemożność spółki do skutecznej realizacji jej zobowiązań finansowych;

16 II. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 134 ust. 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez przeniesienia całego ciężaru dowodzenia, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy Skarżącej, na Skarżącą, podczas, gdy to już z samego charakteru postępowania podatkowego, który to charakter został wyrażony m.in., we wskazanych wyżej przepisanych o.p. wynika obowiązek organów tego postępowania do ustalenia prawdy obiektywnej, nawet mimo braku inicjatywy dowodowej strony.

17 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

18 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

19 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

20 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

21 Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

22 Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

23 Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznaje zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. "b" o.p. w zw. z art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 p.u.n. Stosownie bowiem do postanowień art. 116 § 1 pkt 1 lit. "b" o.p., za zaległości podatkowe miedzy innymi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 o.p.).

24 Z treści powyższych unormowań wynika, że podstawą do wydania decyzji o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki, jest wykazanie przez organy podatkowe zaistnienia przesłanek pozytywnych. Do wykazania istnienia którejkolwiek z przesłanek negatywnych zobligowani są członkowie zarządu spółki, co spowoduje brak podstawy o możliwość orzeczenia o tej odpowiedzialności. Przesłanki pozytywne to:

25 (1) pełnienie funkcji przez członka zarządu w okresie, kiedy powstało zobowiązanie podatkowe spółki oraz,

26 (2) całkowita lub częściowa bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowej z majątku spółki (art. 116 § 1 o.p.).

27 Powyższe przesłanki pozytywne muszą zaistnieć łącznie, aby możliwe było wszczęcie postępowania o odpowiedzialności danych podmiotów (podmiotu). Natomiast przesłanki negatywne to;

28 (1) wykazanie przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo,

29 (2) wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu, albo też,

30 (3) wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

31 W zakresie przesłanek negatywnych, za wystarczające należy uznać wykazanie przez członka zarządu spółki chociażby zaistnienia jednej z trzech wyżej opisanych okoliczności egzoneracyjnych, co będzie stanowić przeszkodę dla organu podatkowego do orzekania o tej odpowiedzialności.

32 Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy jednoznacznie wynika, że w stosunku do Skarżącej (jako członka zarządu spółki) zaistniały łącznie obie przesłanki pozytywne. Spółka została bowiem utworzona umową z dnia 15 stycznia 2007 r. Od dnia jej utworzenia, do 16 czerwca 2009 r. W. R. pełniła funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Spółki. Spółka nie uregulowała należności z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień, listopad i grudzień 2008 r., styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec i wrzesień 2009 r. oraz za styczeń 2010 r. w łącznej kwocie 138.257 zł, oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (jako płatnik) za lipiec 2009 r. w kwocie 2.789 zł, wynikających z deklaracji podatkowych. Jednocześnie prowadzone postępowanie egzekucyjne wskazanych wyżej zaległości zostało umorzone postanowieniem Naczelnika US z dnia 30 marca 2012 r. z uwagi na jego bezskuteczność, co oznacza, że spełniony został warunek bezskuteczności egzekucji do majątku Spółki. Należy także podkreślić, że Spółka posiadała zaległości wobec ZUS i swoich kontrahentów. W tym miejscu Naczelny Sąd Administracyjny za słuszny uznaje wywód WSA zawarty w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że bez znaczenia jest podnoszona okoliczność, iż problemy finansowe Spółki powstały już po tym, jak W. R. przestała pełnić funkcję prezesa zarządu, a postępowania egzekucyjne stały się bezskuteczne w 2010 roku. Unormowania bowiem art. 116 § 4 o.p jednoznacznie stanowią, że przepisy § 1 – 3 stosuje się również do byłego członka zarządu, natomiast z treści obowiązujących przepisów prawa nie wynika obowiązek prowadzenia postępowania w trybie art. 116 o.p. wyłącznie w stosunku do członka zarządu pełniącego funkcję w czasie, gdy stwierdzono bezskuteczność egzekucji.

33 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że słusznie ocenił WSA, że Skarżąca nie wykazała zaistnienia chociażby jednej z trzech wyżej opisanych przesłanek egzoneracyjnych. Organy podatkowe ponad wszelką wątpliwość ustaliły bowiem, że wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie składano (pismo Sądu Rejonowego [...] w S. XII Wydział Gospodarczy z dnia 5 listopada 2010 r. akt [...]), a zaległości płatnicze Spółki (wobec urzędu skarbowego, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i innych wierzycieli cywilnoprawnych) powstały w latach 2008 i 2009. Stosownie do treści art. 21 ust. 1 p.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą ogłoszenia upadłości jest niewypłacalność dłużnika, o czym stanowi art. 10 p.u.n. Zgodnie zaś z art. 11 p.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W orzecznictwie NSA wskazuje się, że pojęcia "czasu właściwego do zgłoszenia wniosku" nie należy mechanicznie przenosić z ustawy p.u.n., lecz uwzględniając okoliczności sprawy ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku w konkretnym przypadku. Istotne jest określenie, w jakim czasie działający z należytą starannością zarząd spółki kapitałowej mógł stwierdzić, że istnieją okoliczności uzasadniające podjęcie działań zapobiegających upadłości lub ogłoszeniu upadłości (zob. wyrok NSA z 12 grudnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1406/07; opublikowany w: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Słusznie zatem uznano, że już od końca pierwszego roku działalności Spółki wystąpiła przesłanka zaprzestania płacenia wymagalnych zobowiązań, która miała charakter trwały, co już wtedy stwarzało podstawy do podjęcia przez W. R., jako osobę sprawującą zarząd spółki, stosownych kroków zmierzających do ochrony wierzycieli.

34 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny za chybione uznaje zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 134 ust. 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p. Mija się z prawdą autor skargi kasacyjnej, że cały ciężar dowodzenia w zakresie niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przeniesiono na Skarżącą. Organy podatkowe mając na uwadze treść przepisów art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p. prowadziły w sposób właściwy postępowanie zmierzające do ustalenia prawdy obiektywnej, nawet mimo braku inicjatywy dowodowej Skarżącej. Nie były jednak zobowiązane do poszukiwania w imieniu Skarżącej, opisanych przesłanek egzoneracyjnych.

35 W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.

36 O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.