Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2016 r., II FSK 1681/16

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2016 r., II FSK 1681/16

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia del. WSA Maciej Kurasz, , po rozpoznaniu w dniu 22 listopada 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 9 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Bd 1050/15 w sprawie ze skargi G. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 16 listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od G. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku kwotę 1915 zł (słownie tysiąc dziewięćset piętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z dnia 9 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 1050/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w sprawie ze skargi G. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w P. uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 16 listopada 2015 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. W uzasadnieniu Sąd I instancji stwierdził, że uznał zasadność zarzutów skargi jedynie w niewielkim zakresie. WSA w Bydgoszczy zwrócił uwagę, że w zaskarżonej decyzji brak było dostatecznych ustaleń, czy budowle w postaci oświetlenia oraz ogrodzenia były dla skarżącej środkiem trwałym i znajdowały się w prowadzonej przez nią ewidencji oraz czy były amortyzowane przez Skarżącą. Rozstrzygnięcie właśnie w tym zakresie stało się przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji. Przeprowadzając ponownie postępowanie w tym zakresie, organ powinien zażądać od Skarżącej tych danych.

3 2.1. Od powyższego orzeczenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze wywiodło skargę kasacyjną, w której zaskarżyło wyrok w całości i na podstawie art. 188 oraz art. 185 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwana dalej: "p.p.s.a.") wniosło o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Autor skargi kasacyjnej na podstawie art. 174 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 3, ust. 5 i ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej zwana: "u.p.o.l.").

4 Ponadto zarzucono naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

5 - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej "Ordynacja podatkowa") poprzez uwzględnienie skargi w sytuacji, gdy postępowaniu organów obu instancji nie można zarzucić naruszenia przepisów postępowania, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy, a zarazem w sytuacji, gdy skarżący nie wykazał, iż postępowanie organów podatkowych dotknięte było wadami, które uniemożliwiały prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie,

6 - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. przez przedstawienie w uzasadnieniu wyroku błędnych wskazań co do dalszego postępowania organu w zakresie ustalenia wartości budowli w postaci oświetlenia oraz ogrodzenia albowiem stan faktyczny został ustalony przez organy podatkowe prawidłowo w oparciu o pełny materiał dowodowy i nie wymagał przeprowadzenia wskazanych przez sąd ustaleń; gdyby zaś Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny wydawanego rozstrzygnięcia pod względem zgodności z przepisami musiałaby skargę w całości oddalić, stosując art. 151 p.p.s.a.

7 2.2. Jednocześnie na podstawie art. 182 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 176 § 2 p.p.s.a. wniesiono o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Strona przeciwna w ustawowym terminie nie zażądała przeprowadzenia rozprawy.

8 2.3. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.

9 Naczelny Sąd Administracyjny zważa co następuje:

10 3.1. Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.

11 3.2. Uwzględniając skargę, sąd administracyjny pierwszej instancji stwierdził, że przeprowadzone przez organy postępowanie dowodowe obarczone było brakami w zakresie ustalenia wartości dwóch budowli, tj. ogrodzenia i oświetlenia. Sąd wskazał przy tym, że organy zobowiązane były przeprowadzić sekwencyjną procedurę ustalania wartości budowli, unormowaną - zdaniem WSA w Bydgoszczy - w art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 5 oraz ust. 7 u.p.o.l. Sąd I instancji stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (por. str. 15 – 16), że organ zobowiązany był zastosować swego rodzaju kaskadową normę proceduralną, tj. w pierwszej kolejności ustalić, czy budowle stanowiły środki trwałe (zastosowanie art. 4 ust 1 pkt 3 u.p.o.l.), następnie - w razie ustalenia, że budowle nie zostały zaliczone do środków trwałych – ustalić ich wartość rynkową na podstawie informacji uzyskanych od podatnika (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.), w ostateczności zaś zastosować normę z art. 4 ust. 7 tej ustawy. Zdaniem Sądu, w odniesieniu do budowli w postaci oświetlenia oraz ogrodzenia organ nie ustalił w sposób jednoznaczny, czy są one objęte ewidencją środków trwałych i czy są amortyzowane przez skarżącą.

12 3.3. Rzecz w tym jednak, że art. 4 ust. 1 pkt 3) oraz art. 4 ust. 5 u.p.o.l. nie mają – jak zdaje się zakładać Sąd I instancji – charakteru przepisów postępowania, lecz zawierają normy materialnoprawne. Jedynie art. 4 ust. 7 u.p.o.l. zawiera uregulowanie o charakterze proceduralnym, które przyznaje organowi – w toku postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia podstawy opodatkowania – prawo do wykorzystania środka dowodowego w postaci opinii biegłego. Podkreślić przy tym należy, że w przypadku, gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, to na podatniku spoczywa – z mocy art. 4 ust. 5 oraz art. 6 ust. 9 u.p.o.l. – obowiązek określenia wartości rynkowej budowli. Art. 4 ust. 5 u.p.o.l. nie obliguje organu do wzywania podatnika do przedstawienie informacji w tym zakresie, gdyż obowiązek taki ciąży na podatniku z mocy samego prawa. Uprawnienie do wykorzystania uprawnienia przewidzianego w art. 4 ust. 7 u.p.o.l. w postępowaniu dowodowym dotyczącym podatku od nieruchomości aktualizuje się zatem już z chwilą podjęcia przez organ uzasadnionych wątpliwości co do wartości budowli.

13 3.4. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 21 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3219/13 (publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl), NSA stwierdził m.in., że "odwołanie się w regulacji dotyczącej podatku od nieruchomości do przepisów regulujących podatki dochodowe i podstawy dokonania amortyzacji niewątpliwie wskazuje na to, że dowodem, na podstawie którego można ustalić wartość budowli jest ewidencja środków trwałych. Nie można jednak zapominać, że wartość budowli powinien określić podatnik, uwzględniając powyższe zasady, w deklaracji podatkowej, którą ma obowiązek złożyć stosownie do art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. Jeżeli wartości tej nie określi bądź poda wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, który ustali tę wartość (art. 4 ust. 7 u.p.o.l.). Oznacza to, że organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności opierać się na danych podanych przez podatnika, a dopiero gdy podatnik nie określi wartości budowli lub poda wartość odbiegającą od wartości rynkowej, zobligowany jest powołać biegłego". W rozpoznawanej sprawie to skarżąca Spółka uchylała się – w toku całego postępowania – od współpracy z organem podatkowym w zakresie ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania. Organy zrealizowały szereg czynności dowodowych, nie naruszając ogólnych zasad postępowania, m.in. zasady prawdy materialnej oraz określonej w art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej zasady, zgodnie z którą organy powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Postępowanie dowodowe mieściło się przy tym w ramach proceduralnych wyznaczonych przepisami Ordynacji podatkowej oraz u.p.o.l., i doprowadziło do zebrania pełnego materiału dowodowego. Ocena w zakresie ustaleń faktycznych została sformułowana prawidłowo, z zachowaniem zasady swobodnej oceny dowodów.

14 3.5. Należy wobec tego stwierdzić, że Sąd I instancji, kontrolując legalność zaskarżonej decyzji ostatecznej dokonał wadliwej wykładni art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 3, ust. 5 i ust. 7 u.p.o.l. Uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i oddalił skargę, gdyż organy podatkowe – wobec biernej postawy podatnika w toku prowadzonego postępowania – zgodnie z prawem określiły wartość budowli na podstawie art. 4 ust. 7 u.p.o.l. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 188 w zw. z art. 182 § 2 i § 3 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2) tej ustawy.