Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 sierpnia 2020 r., II FSK 1550/18

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 sierpnia 2020 r., II FSK 1550/18

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Sylwester Golec (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 21 sierpnia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 1064/17 w sprawie ze skargi B. P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę w całości, 3) zasądza od B. P. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 | |

3 |Uzasadnienie |

4 | |

5 |Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 1064/17 po rozpoznaniu na rozprawie w|

6 |dniu 14 lutego 2018 r. sprawy ze skargi B. P. (skarżący) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia |

7 |17 października 2017 r. w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. |

8 |W uzasadnieniu wyroku sąd pierwszej instancji wskazał następujący stan faktyczny: |

9 |Skarżący złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. We wniosku o wydanie |

10 |interpretacji indywidualnej skarżący wskazał, że 16 listopada 2015 r. nabył udział we współwłasności nieruchomości rolnej składającej |

11 |się z działek o [...], [...], [...], [...], [...] o łącznej powierzchni 230,4897 ha. Następnie, w tym samym dniu wnioskodawca zawarł |

12 |warunkową umowę sprzedaży opisanej nieruchomości rolnej. Do zawarcia umowy sprzedaży z nabywcami doszło w dniu 22 grudnia 2015 r. |

13 |Skarżący podkreślił, że nabywcy w dacie nabycia wskazanego udziału we współwłasności nieruchomości gruntowej prowadzili już |

14 |gospodarstwo rolne, a opisane wyżej działki zostały do niego włączone. |

15 |Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego przedstawiono następujące pytanie: czy uzyskane przychody ze sprzedaży udziału w |

16 |nieruchomości rolnej objęte są zwolnieniem przedmiotowym z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt |

17 |28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) dalej powoływanej |

18 |jako u.p.d.o.f.? |

19 |Zdaniem wnioskodawcy, przychód uzyskany z tego tytułu, w sytuacji gdy grunty te nie utraciły w związku ze sprzedażą charakteru rolnego|

20 |z uwagi na nabycie w celu powiększenia gospodarstwa rolnego, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28|

21 |u.p.d.o.f. |

22 |Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 12 maja 2016 r. uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu|

23 |interpretacji organ wskazał, że stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. zwolnienie ustanowione tym przepisem dotyczy dochodu |

24 |uzyskanego jedynie ze zbycia całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Organ stwierdził, że |

25 |zwolnienie ustanowione powołanym przepisem przysługuje tylko przy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład |

26 |gospodarstwa rolnego. Zdaniem organu zwolnienie to nie obejmuje przychodów ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości o |

27 |charakterze rolnym, gdyż w powołanym przepisie udział we współwłasności nieruchomości nie został wymieniony. |

28 |B. P. wniósł skargę na ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Skarżący zarzucił wydanie |

29 |powyższej interpretacji indywidualnej z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. przez jego |

30 |błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości obejmującej |

31 |grunty rolne nie jest objęta zwolnieniem ustanowionym w tym przepisie. |

32 |Wyrokiem z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 896/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną |

33 |interpretację indywidualną. Sąd stwierdził, że art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. ma zastosowanie także do przychodów ze sprzedaży |

34 |udziału we współwłasności nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. |

35 |Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 470/17, oddalił skargę kasacyjną organu. W |

36 |uzasadnieniu tego wyroku sąd drugiej instancji wyraził pogląd, według którego użyte w art. 21 ust. 1 pkt 28) u.p.d.o.f. pojęcie |

37 |przychody ze sprzedaży części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oznacza także przychody ze sprzedaży udziału we |

38 |współwłasności nieruchomości rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. |

39 |Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu wniosku skarżącego o wydanie pisemnej indywidulanej interpretacji |

40 |przepisów prawa podatkowego wydał interpretację indywidualną z 17 października 2017 r., w której stwierdził, że stanowisko skarżącego |

41 |przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczące zwolnienia przedmiotowego w części odnoszącej |

42 |się do przychodu ze sprzedaży nieużytków jest nieprawidłowe i stwierdził, że w pozostałym zakresie własne stanowisko wnioskodawcy jest|

43 |prawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji organ przytoczył przepisy art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i wyjaśnił, że |

44 |jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego,|

45 |w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art.|

46 |10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Organ wskazał, że stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. zwolnione od podatku dochodowego są |

47 |przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie |

48 |dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny. Organ stwierdził, że |

49 |u.p.d.o.f. nie zawiera definicji pojęcia "gospodarstwo rolne" i zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f. pojęcie to definiuje |

50 |przez odesłanie do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, ze zm.) dalej |

51 |powoływanej jako u.p.r. Wskazując zaś na przepis art. 1 u.p.r., określający przedmiot opodatkowania tym podatkiem, oraz art. 2 ust. 1 |

52 |u.p.r. definiujący , pojęcie "gospodarstwo rolne", organ wskazał, że wykładnia językowa powołanego art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. |

53 |pozwala na stwierdzenie, że ustawodawca uzależnia zastosowanie przedmiotowego zwolnienia od spełnienia następujących przesłanek: |

54 |- sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych; |

55 |- muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. być własnością osoby fizycznej i obejmować obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1|

56 |ha) lub jego część składową; |

57 |- grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży charakteru rolnego. |

58 |Ocena, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, wymaga zdaniem organu odniesienia się do klasyfikacji zawartej w |

59 |rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 |

60 |r., poz. 542) dalej powoływanego jako rozporządzenie oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia. Organ przytoczył § 67 ww. |

61 |rozporządzenia, który określa użytki gruntowe i w pkt 1 stanowi, że gruntu rolne zaliczane są do tych użytków. Organ wskazał, że |

62 |stosownie do § 68 ust. 1 rozporządzenia gruntu rolne dzielą się na użytki rolne (pkt 1) i nieużytki (pkt 2). W interpretacji wskazano,|

63 |że utratę charakteru rolnego gruntów dotychczas wchodzących w skład gospodarstwa rolnego powoduje faktyczne przeznaczenie ich na inne |

64 |cele, np. na działalność gospodarczą lub pod budownictwo. Cel nabycia gruntu może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, statusu |

65 |nabywcy, jak również z okoliczności związanych z daną transakcją. Omawiany przepis wymaga, aby tego rodzaju utrata charakteru rolnego |

66 |nastąpiła w związku ze sprzedażą, przy czym chodzi tu o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter rolny, byle |

67 |tylko można było go powiązać ze sprzedażą. |

68 |Dalej Organ wyjaśnił, że przepisy ustawy podatkowej nie definiują ani pojęcia "części nieruchomości", ani pojęcia "udziału w |

69 |nieruchomości". Ze względu na to, że omawiane przepisy dotyczą opodatkowania obrotu nieruchomościami, właściwej definicji powyższych |

70 |pojęć należy szukać na gruncie przepisów regulujących zasadniczo sytuację prawną obrotu nieruchomościami, to jest przepisów prawa |

71 |cywilnego. Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.) nie używają pojęcia: "udziału|

72 |w nieruchomości", operując pojęciami: "współwłasność" (art. 196 k.c.) i "udział we współwłasności nieruchomości" (art. 166, art. 193 |

73 |k.c.). Natomiast pojęcie "udziału w nieruchomości" zdefiniowane jest w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z |

74 |2015 r., poz. 1892 ze zm.), gdzie w art. 3 zdefiniowano udział w nieruchomości wspólnej (nieruchomości gruntowej z budynkiem) jako |

75 |prawo związane z własnością wyodrębnionego lokalu w budynku znajdującym się na tej nieruchomości. Z kolei w art. 1012 ustawy z 17 |

76 |listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1822 ze zm.) mowa jest o sprzedaży ułamkowej części |

77 |nieruchomości. W ocenie organu na gruncie literalnego brzmienia przepisów prawa, nie można jednoznacznie zdefiniować pojęcia "część |

78 |nieruchomości" i "udział w nieruchomości" w sposób pozwalający na przyjęcie, że są to pojęcia wykluczające się, niemogące mieć |

79 |wspólnych desygnatów. Zatem, nie ma uzasadnienia uzależnianie prawa do zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. od |

80 |tego, czy nieruchomość zbywa jeden właściciel, czy współwłaściciele w częściach ułamkowych, zwłaszcza w sytuacji takiej, jak w |

81 |niniejszej sprawie, gdzie wszystkie udziały w nieruchomości rolnej zostały zbyte tego samego dnia na rzecz tych samych nabywców, |

82 |którzy włączyli ją do istniejącego gospodarstwa rolnego i w dalszym ciągu grunty użytkowane są w sposób rolny. |

83 |Organ stwierdził, że w stanie faktycznym opisanym przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji, przedmiotowe zwolnienie |

84 |obejmuje tylko te grunty, które wchodzą w skład gospodarstwa rolnego (czyli użytki rolne, w tym m.in. grunty orne, sady, łąki trwałe, |

85 |pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, rowy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych). Oznacza to zdaniem organu,|

86 |że uzyskany przez wnioskodawcę przychód w części pochodzącej ze sprzedaży udziału w nieruchomości stanowiącej pastwiska trwałe, rowy |

87 |oraz grunty objęty jest zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Natomiast przychód ze sprzedaży udziału w |

88 |nieruchomości stanowiącej nieużytki, które w ww. rozporządzeniu nie zostały sklasyfikowane jako użytki rolne będzie podlegać |

89 |opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego, do uzyskanego w ten sposób przychodu będą miały zastosowanie |

90 |przepisy art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f. |

91 |Na interpretację indywidualną z 17 października 2017 r. B. P. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, w |

92 |której wniósł o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący zarzucił naruszenie |

93 |przepisów prawa materialnego, tj. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie |

94 |polegające na uznaniu, że zwolnienie ustanowione tym przepisem obejmuje jedynie przychody uzyskane ze sprzedaży użytków rolnych |

95 |wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zaś przychody ze sprzedaży gruntów zakwalifikowanych jako nieużytki w rozumieniu § 68 ust. 1|

96 |pkt 2 rozporządzenia, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie korzystają ze zwolnienia. Skarżący |

97 |podniósł, że niezrozumiały i obarczony błędem jest wywód prawny organu odnoszący się do § 68 ust. 1 rozporządzenia. |

98 |W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w|

99 |zaskrzonej interpretacji. |

100 |Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w uzasadnieniu ww. wyroku stwierdził, że indywidulana interpretacja przepisów prawa |

101 |podatkowego, wydana w stosunku do skarżącego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 17 października 2017 r. narusza |

102 |art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369). Zdaniem |

103 |Sądu pierwszej instancji w zapadłym w sprawie, prawomocnym wyroku tego sądu z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 896/16 |

104 |zawarta została ocena prawna według, której całość przychodów uzyskanych przez skarżącego ze sprzedaży udziału we współwłasności |

105 |nieruchomości rolnej, opisanej we wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego objęta jest |

106 |zwolnieniem z podatku na podstawie art. 21 ust. 1pkt 28 u.p.d.o.f. W tej sytuacji organ interpretacyjny będąc na podstawie art. 153 |

107 |P.p.s.a. związany tą oceną prawną, przy ponownym rozpoznaniu sprawy nie miał prawa do stwierdzenia w zaskarżonej interpretacji |

108 |indywidualnej, że zwolnieniem na podstawie ww. przepisu objęta jest ta część przychodów, którą skarżący uzyskał ze sprzedaży udziału |

109 |we współwłasności nieruchomości składającej się z gruntów klasyfikowanych jako użytki rolne oraz, że zwolnieniem na podstawie ww. |

110 |przepisu nie są objęte przychody skarżącego uzyskane ze sprzedaży tej części nieruchomości, która w ewidencji gruntów skalsyfikowana |

111 |była jako nieużytki (uzasadnienie wyroku sądu pierwszej instancji oraz uzasadnienia pozostałych powoływanych w sprawie wyroków sądów |

112 |administracyjnych, dostępne są w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych CBOSA na stronie orzecznictwo.nsa.gov.pl). |

113 |Od wyroku z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 1064/17 skargę kasacyjna wniósł Dyrektor krajowej Informacji Skarbowej. W |

114 |skardze kasacyjnej zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a zarzucono naruszenie: |

115 |1) przepisów prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 pkt 28 w zw. z art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f. w zw. z art. 1 i art. 2 ust. 1 u.p.r. przez|

116 |ich błędną wykładnię i nieprawidłową ocenę możliwości zastosowania do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu |

117 |faktycznego, polegającą na uznaniu przez Sąd, że ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu może korzystać cały przychód ze |

118 |sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości (również w części dotyczącej sprzedaży części nieruchomości stanowiącej nieużytki), |

119 |podczas gdy w ocenie organu ww. zwolnienie może obejmować tylko część opisanej nieruchomości, ponieważ u.p.d.o.f. w zakresie pojęcia |

120 |gospodarstwo rolne odsyła wprost do u.p.r., a z tej regulacji wynika, że pojęcie to obejmuje grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów|

121 |i budynków jako użytki rolne, a w konsekwencji przedmiotowe zwolnienie nie może objąć części nieruchomości opisanej we wniosku jako |

122 |nieużytki rolne; |

123 |2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: |

124 |a) art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 57a P.p.s.a przez uchylenie zaskarżonej interpretacji z powodu naruszenia |

125 |przez organ przepisów postępowania, tj. art. 153 P.p.s.a, który nie został objęty zarzutami skargi, skutkiem czego sąd rozpoznał |

126 |sprawę z naruszeniem związania granicami skargi, czyli zarzutami i powołaną podstawą prawną, a skoro tak to normy prawne nie ujęte |

127 |przez skarżącego w sformułowanym w skardze zarzucie naruszenia przepisów postępowania, nie powinny mieć wpływu na ocenę przez sąd |

128 |prawidłowości zaskarżonej interpretacji indywidulanej; |

129 |b) art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a przez nieprawidłowe przyjęcie przez sąd, że z przedstawionego opisu stanu faktycznego |

130 |wynika, że będące przedmiotem spornej transakcji grunty wchodziły w skład gospodarstwa rolnego i nie utraciły charakteru rolnego w |

131 |związku z ich sprzedażą, podczas gdy z wniosku i jego uzupełnienia nie wynika, aby przedmiotowe grunty wchodziły w skład gospodarstwa |

132 |rolnego, a skarżący parokrotnie wskazał, że wchodziły one w skład nieruchomości rolnej; skutkiem powyższego sąd sporządził błędne |

133 |uzasadnienie wyroku w części dotyczącej przedstawienia stanu sprawy a w konsekwencji podstawy prawnej rozstrzygnięcia; |

134 |c) art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 153 P.p.s.a. przez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób uchybiający regułom |

135 |przekonywania, co w konsekwencji uniemożliwia organowi podatkowemu poznanie motywów podjętego przez sąd rozstrzygnięcia, w tym przede |

136 |wszystkim niedostateczne wyjaśnienie i uzasadnienie zasadniczych dla prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii, w tym w szczególności brak |

137 |wyjaśnienia na czym w ocenie sądu polegało naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. oraz na czym polegało wyjście przez |

138 |organ poza ramy stanu faktycznego wynikającego z wniosku, skutkiem powyższego sąd nie rozpatrzył istoty sporu, która w niniejszej |

139 |sprawie nie dotyczy sprzedaży udziału w nieruchomości, a możliwości objęcia zwolnieniem tej części nieruchomości, która stanowi |

140 |nieużytki rolne. |

141 |Wskazując na powyższe uchybienia organ wniósł o: |

142 |- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi lub o jego uchylenie i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do|

143 |ponownego rozpoznania; |

144 |- zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych; |

145 |- rozpoznanie skargi na rozprawie. |

146 |W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że sąd pierwszej instancji wydając zaskarżony wyrok nie mógł stwierdzić, że zaskarżona |

147 |interpretacja indywidulana została wydana z naruszeniem art. 153 P.p.s.a., gdyż zarzut naruszenia tego przepisu nie został podniesiony|

148 |w skardze wniesionej do sądu pierwszej instancji na tę interpretację. Organ wskazał, że sąd w sprawach skarg na interpretacje |

149 |indywidulane, stosownie do art. 57a P.p.s.a jest związany zarzutami skargi, co oznacza, że brak zawarcia w skardze na interpretację |

150 |indywidualną zarzutu naruszenie konkretnego przepisu uniemożliwia sądowi stwierdzenie jego naruszenia przez organ przy wydawaniu |

151 |interpretacji i uchylenie interpretacji z tego powodu. W rozpoznanej sprawie brak zarzutu naruszenia art. 153 P.p.s.a przy wydawaniu |

152 |zaskarżonej interpretacji, na podstawie art. 57a P.p.s.a skutkował niemożności uwzględnienia skargi z powodu naruszenia przez organ |

153 |interpretacyjny art. 153 P.p.s.a. |

154 |Autor skargi kasacyjnej podniósł, że nie jest prawdą, że organ w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji przez stwierdzenie, że |

155 |skarżącemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. będzie przysługiwać zwolnienie z podatku w zakresie przychodów ze sprzedaży |

156 |gruntów kwalifikowanych jako użytki rolne, zawarł polemikę z oceną prawną zawarta w wyroku sądu pierwszej instancji z dnia 17 |

157 |listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 896/16, naruszając tym art. 153 P.p.s.a. W skardze kasacyjnej podniesiono, że wyrok ten nie |

158 |zawierał oceny prawnej odnoszącej się do objęcia tym zwolnieniem użytków rolnych i gruntów stanowiących nieużytki, lecz wyłącznie |

159 |ocenę prawną odnoszącą się do kwestii, czy przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. ma zastosowanie do przychodu ze sprzedaży udziału |

160 |we współwłasności nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. W skardze kasacyjnej podniesiono, że kwestia wpływu na |

161 |zakres zwolnienia ustanowionego ww. przepisem, sposobu sklasyfikowania gruntów w ewidencji gruntów nie była w ogóle przedmiotem |

162 |rozważań zawartych w powołanym wyroku sądu pierwszej instancji. W związku z tym do kwestii tej nie miał zastosowania art. 153 P.p.s.a.|

163 | |

164 |W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa |

165 |procesowego. |

166 |Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej uznał, że jest ona zasadna. |

167 |Rozpoznając skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie przez organ interpretacyjny w pierwszej kolejności należało wziąć pod |

168 |uwagę okoliczność, że zaskarżony wyrok oparty został na stwierdzeniu, że wydany w sprawie skarżącego wyrok Wojewódzkiego Sądu |

169 |Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 896/16 zawierał ocenę prawną możliwości zastosowania |

170 |przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. do stanu faktycznego opisanego przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji |

171 |indywidualnej, który został złożony w niniejszej sprawie. Zdaniem sądu pierwszej instancji ta ocena prawna wskazywała wprost, że |

172 |przychody opisane przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, które pochodziły ze sprzedaży udziału we |

173 |współwłasności nieruchomości, którą tworzyły działki gruntu sklasyfikowane na podstawie rozporządzenia jako użytki rolne i nieużytki, |

174 |w całości są zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. W tej sytuacji, zdaniem sądu, organ |

175 |interpretacyjny będąc na podstawie art. 153 P.p.s.a związany tą oceną prawną, po ponownym rozpatrzeniu wniosku skarżącego o wydanie |

176 |interpretacji indywidualnej, nie mógł w zaskarżonej interpretacji z 17 października 2017 r. uznać, że przychód uzyskany przez |

177 |skarżącego ze sprzedaży gruntów sklasyfikowanych na podstawie przepisów rozporządzenia, jako nieużytki nie jest objęty zwolnieniem |

178 |ustanowionym przez ustawodawcę w powołanym przepisie. |

179 |Mając na uwadze te okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w pierwszej kolejności należało ocenić zasadność zawartego w |

180 |skardze zarzutu naruszenia art. 146 § 1 w zw. z art. 134 § 1 i w zw. z art. 57a P.p.s.a. przez uchylenie zaskarżonej interpretacji z |

181 |powodu uznania, że organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację naruszył art. 153 P.p.s.a., gdyż rozstrzygnął sprawę w |

182 |sposób niezgodny z oceną prawną zawartą w ww. wyroku z dnia 17 listopada 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny wziąwszy pod uwagę |

183 |okoliczność, że w skardze w uzasadnieniu tego zarzutu podnoszono, że ww. wyrok nie zawierał w ogóle oceny prawnej odnoszącej się do |

184 |objęcia zakresem zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. przychodów uzyskanych przez skarżącego ze |

185 |sprzedaży gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako nieużytki oraz jako użytki rolne oraz, że zagadnienie to w sprawie |

186 |wystąpiło dopiero w zaskarżonej interpretacji, uznał że omawiany zarzut obejmował także wydanie zaskarżonego wyroku z naruszeniem art.|

187 |153 P.p.s.a. Sąd drugiej instancji uznał, że argumentacja zawarta w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazuje, że zdaniem skarżącego |

188 |zaskarżony w sprawie wyrok sądu pierwszej instancji z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 1064/17 naruszał art. 153 P.p.s.a |

189 |przez błędne przyjęcie, że organ interpretacyjny przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji był związany oceną prawna wskazaną w tym |

190 |przepisie, podczas gdy w rzeczywistości w rozpoznanej sprawie ocena wskazana w tym przepisie, która odnosiłaby się do tego, czy |

191 |wskazane przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji przychody ze sprzedaży użytków rolnych i nieużytków objęte są zakresem |

192 |art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., w ww. wyroku z dnia 17 listopada 2016 r. w ogóle nie został sformułowana. |

193 |Oceniając ten zarzut w przedstawionym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że rację należy przyznać Dyrektorowi Krajowej |

194 |Informacji Skarbowej, gdyż analiza uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 896/16 |

195 |prowadzi do wniosku, że w wyroku tym zawarto jedynie ocenę prawną kwestii, czy zakresem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. |

196 |objęte są przychody ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. W wyroku tym brak |

197 |jest jednoznacznych sformułowań wskazujących na to, że zdaniem sądu pierwszej instancji w stanie faktycznym opisanym przez skarżącego |

198 |we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przychody skarżącego uzyskane ze sprzedaży działek sklasyfikowanych jako użytki rolne|

199 |i jako nieużytki objęte będą zwolnieniem z podatku ustanowionym w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Zawarte w tym wyroku rozważania |

200 |merytoryczne na wstępie wskazywały treść powołanego przepisu oraz treść zawartej w u.p.r. definicji gospodarstwa rolnego. |

201 |Dalej rozważania sądu pierwszej instancji skupiały się na wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. okoliczności utraty charakteru |

202 |rolnego przez grunty będące przedmiotem sprzedaży w wyniku tej sprzedaży, stanowiącej źródło przychodu ocenianego pod kątem objęcia |

203 |go zwolnieniem ustanowionym w powołanym przepisie. Należy wskazać, że okoliczność ta w rozpoznawanej sprawie nie występowała, gdyż z |

204 |opisu stanu faktycznego wynikało, że grunty, których wniosek ten dotyczył w wyniku sprzedaży weszły w skład gospodarstwa rolnego |

205 |nabywców tych gruntów. |

206 |Następnie sąd pierwszej instancji przytoczył zawarty we wniosku o wydanie interpretacji opis stanu faktycznego wskazujący okoliczności|

207 |dotyczące nabycia przez skarżącego udziału we współwłasności nieruchomości o charakterze rolnym, jej sprzedaży oraz ilości działek, z |

208 |których nieruchomość ta się składała a także klasyfikacji tych działek w ewidencji gruntów. W wyroku wskazano też, że skarżący podał, |

209 |że przedmiotem zbytych przez skarżącego udziałów we współwłasności nieruchomości były działki gruntu, które powiększyły gospodarstwo |

210 |rolne nabywców. Oceniając ten opis stanu faktycznego sąd pierwszej instancji stwierdził, że "Z przedstawionego opisu stanu faktycznego|

211 |- którym organ interpretacyjny był związany - wynika zatem, że będące przedmiotem spornej transakcji grunty wchodziły w skład |

212 |gospodarstwa rolnego, i nie utraciły one charakteru rolnego w związku z ich sprzedażą.". Wypowiedź ta, w ocenie Naczelnego Sądu |

213 |Administracyjnego oznaczała, że zdaniem sądu pierwszej instancji skarżący we wniosku o wydanie interpretacji zawarł ocenę, według |

214 |której sprzedane przez niego działki gruntu weszły w skład gospodarstwa rolnego nabywców. Wypowiedzi tej nie można uznać za ocenę |

215 |prawną elementów stanu faktycznego opisanego we wniosku, dokonaną przez sąd na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., gdyż brak |

216 |jest w niej sformułowań wyraźnie wskazujących, że sąd pierwszej instancji uznał, że w stanie faktycznym opisanym przez skarżącego we |

217 |wniosku o wydanie interpretacji doszło do wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład |

218 |gospodarstwa rolnego, które w wyniku tej sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego. Zacytowane zdanie nie może być uznane za |

219 |kwalifikację stanu faktycznego pod powołany przepis, gdyż zdanie to nie zawiera odwołania do postanowień tego przepisu. Wypowiedź ta |

220 |z punktu widzenia prawa jest dalece nieprecyzyjna i nie może być uznana za zabieg myślowy stanowiący subsumcję stanu faktycznego |

221 |sprawy pod przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. |

222 |Kolejną kwestią, którą sąd pierwszej instancji poruszył w omawianym wyroku było to, czy zwolnienie ustanowione w art. 21 ust. 1 pkt |

223 |28 u.p.d.o.f. swym zakresem obejmuje sprzedaż gruntów, które zostały nabyte wyłącznie w celu sprzedaży. Na pytanie to sąd pierwszej |

224 |instancji udzielił odpowiedzi twierdzącej. |

225 |Dalsze rozważania sądu pierwszej instancji, zawarte w omawianym wyroku dotyczyły możliwości zastosowania zwolnienia określonego w |

226 |art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. do przychodów ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa |

227 |rolnego. Rozważania te dotyczyły tego, czy zawarte w powołanym przepisie sformułowanie "sprzedaży całości lub części nieruchomości" |

228 |swym zakresem obejmuje udział we współwłasności nieruchomości. W konkluzji tych rozważań sąd pierwszej instancji stwierdził "Zatem, |

229 |nie ma uzasadnienia uzależnianie zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. od tego, czy nieruchomość zbywa jeden |

230 |właściciel, czy współwłaściciele w częściach ułamkowych, zwłaszcza w sytuacji takiej jak w niniejszej sprawie, gdzie wszystkie udziały|

231 |w nieruchomości rolnej zostały zbyte tego samego dnia na rzecz tych samych nabywców, którzy włączyli ją do istniejącego gospodarstwa |

232 |rolnego i w dalszym ciągu grunty użytkowane są w sposób rolny. Tym samym, Sąd podziela pogląd wyrażony w wyrokach Naczelnego Sądu |

233 |Administracyjnego z dnia 7 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 719/12 oraz sygn. akt II FSK 720/12, a także w wyroku Wojewódzkiego Sądu |

234 |Administracyjnego w Gdańsku z 9 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 1021/16, dotyczącym identycznego stanu faktycznego, jak |

235 |rozpoznawany w niniejszej sprawie (opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). |

236 |Jeżeli zatem dokonana zostanie sprzedaż wszystkich udziałów, której następstwem jest przeniesienie własności całości nieruchomości |

237 |konstytuującej gospodarstwo rolne, podciągnięcie tego stanu faktycznego pod unormowanie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f.,|

238 |jest uzasadnione (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1076/11 – opubl. |

239 |www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze powyższe, za zasadny uznać należy sformułowany w skardze zarzut naruszenia przez organ |

240 |art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. |

241 |W toku ponownego rozpoznania sprawy Minister Finansów dokona oceny stanowiska skarżącej z uwzględnieniem wszystkich elementów stanu |

242 |faktycznego zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oraz uwzględni przedstawioną wyżej wykładnię art. 21 ust. 1 |

243 |pkt 28 u.p.d.o.f." |

244 |Z powyższego opisu rozważań sądu pierwszej instancji wynika w sposób niebudzący wątpliwości, że rozważania te i oceny nie dotyczyły |

245 |prawidłowości stwierdzenia przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji, że uzyskane przez niego przychody pochodziły ze |

246 |sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f. i art. 2 ust. 1 u.p.r. i jako|

247 |takie podlegały zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. W omawianym wyroku nie zawarto, żadnych rozważań odnoszących |

248 |się do możliwości subsumcji opisanych przez skarżącego gruntów pod przepis art. 2 ust. 1 u.p.r., który w sprawie miał zastosowanie na|

249 |podstawie art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f. Rację ma zatem organ interpretacyjny twierdząc w skardze kasacyjnej, że wyrok ten nie odnosił |

250 |się do będącej przedmiotem zaskarżonej interpretacji, możliwości uznania zbytych przez skarżącego gruntów za wskazane w art. 21 ust. 1|

251 |pkt 28 u.p.d.o.f. nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rodnego, lecz wyłącznie do możliwości zastosowania tego przepisu do |

252 |zbycia udziału we współwłasności nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Ocenę tę potwierdza także treść zaskarżonego |

253 |wyroku z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 1064/17 w którym w konkluzji rozważań prawnych sądu stwierdzono, że naruszenie w |

254 |sprawie przez organ interpretacyjny art. 153 P.p.s.a. nastąpiło przez niedopuszczalną w kontekście tego przepisu "polemikę organu |

255 |interpretacyjnego z oceną prawną wyrażoną w prawomocnym orzeczeniu WSA w Szczecinie (zaakceptowany przez NSA wyrokiem z dnia |

256 |14.06.2017 r, II FSK 470/17), który wprost stwierdził m. in., że: "nie ma uzasadnienia uzależnianie zwolnienia podatkowego z art. 21 |

257 |ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. od tego, czy nieruchomość zbywa jeden właściciel, czy współwłaściciele w częściach ułamkowych, zwłaszcza w |

258 |sytuacji takiej jak w niniejszej sprawie, gdzie wszystkie udziały w nieruchomości rolnej zostały zbyte tego samego dnia na rzecz tych |

259 |samych nabywców, którzy włączyli ją do istniejącego gospodarstwa rolnego i w dalszym ciągu grunty użytkowane są w sposób rolny.". Ta |

260 |konkluzja sądu pierwszej instancji wskazująca w jaki sposób w sprawie został naruszony art. 153 P.p.s.a w ogóle nie odnosi się do |

261 |objęcia zwolnieniem na podstawie ww. przepisu przychodu skarżącego uzyskanego ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości |

262 |będących nieużytkami w rozumieniu przepisów rozporządzenia. Należy podkreślić, że zaklasyfikowanie części gruntów będących przedmiotem|

263 |transakcji wskazanej przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji, stanowiło podstawę do uznania przez organ w zaskarżonej |

264 |interpretacji, że przychód z ich sprzedaży nie jest objęty zwolnieniem od podatku ustanowionym w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. |

265 |W świetle powyższych wniosków Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem art. 146 § 1 i art. |

266 |153 P.p.s.a, gdyż w wyroku tym bezzasadnie stwierdzono, że zaskarżona interpretacja indywidualna była niezgodna z oceną prawną |

267 |sformułowaną przez sąd pierwszej instancji w wyroku z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 896/16. |

268 |Skoro w rozpoznanej sprawie nie występowała wskazana w art. 153 P.p.s.a. ocena prawna, która uniemożliwiałaby dokonacie w zaskarżonej |

269 |interpretacji oceny, czy grunty opisane przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji stanowiły gospodarstwo rolne w rozumieniu |

270 |ww. przepisów, to niecelowe było rozważanie czy, sąd pierwszej instancji w świetle treści art. 57a P.p.s.a był uprawniony do odwołania|

271 |się do tej oceny w sytuacji, gdy zarzut naruszenia art. 153 P.p.s.a. nie został podniesiony w skardze do sądu pierwszej instancji. W |

272 |ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ocena podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia zaskarżonym wyrokiem art. 146 § 1|

273 |w zw. z art. 57a P.p.s.a. byłaby możliwa, gdyby w sprawie rzeczywiście występowała wskazana w zaskarżonym wyroku ocena prawna |

274 |odnosząca się do tego, czy przychody skarżącego pochodziły ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. |

275 |Niezasadny był zawarty w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. W uzasadnieniu zaskarżonego |

276 |wyroku sąd pierwszej instancji przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazał, że skarżący we wniosku o wydanie interpretacji podał, że|

277 |nabył udział we współwłasności nieruchomości rolnej. Sąd wskazywał na to, że skarżący posługiwał się pojęciem nieruchomości rolnej. |

278 |Zatem nie ma racji organ twierdząc, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku błędnie przedstawiony został stan faktyczny w zakresie |

279 |przedmiotu transakcji opisanej przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji. |

280 |Niezasadny był zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 153 P.p.s.a. przez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w|

281 |sposób uchybiający regułom przekonywania, co w konsekwencji uniemożliwiało organowi podatkowemu poznanie motywów podjętego przez sąd |

282 |rozstrzygnięcia, w tym przede wszystkim niedostateczne wyjaśnienie na czym w ocenie sądu polegało naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 |

283 |pkt 28 u.p.d.o.f. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynikało w sposób jasny, że przyczyną |

284 |uchylenia zaskarżonej interpretacji było naruszenie art. 153 P.p.s.a przez nieuwzględnienie przez organ oceny prawnej zawartej w |

285 |wydanym wcześniej wyroku, która miała się odnosić do objęcia przychodów opisanych przez skarżącego zwolnieniem określonym w art. 21 |

286 |ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. W zaskarżonym wyroku wskazano, że zdaniem sądu organ bezzasadnie nie uwzględnił przy wydawaniu zaskarżonej |

287 |interpretacji oceny zawartej w wyroku z 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 896/16. Zdaniem sądu drugiej instancji ta ocena prawna|

288 |- zawarta w zaskarżonym wyroku - wskazywała w jaki sposób w sprawie wadliwie oceniono możliwość zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 28 |

289 |u.p.d.o.f. do stanu faktycznego opisanego przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Okoliczność, że ocena ta|

290 |była błędna nie może stanowić podstawy do sformułowania zarzutu naruszenia art. 141 P.p.s.a., gdyż przepis ten odnosi się do |

291 |formalnych wymogów uzasadnienia wyroku, a nie do prawidłowości wyrażonej w nim oceny skutków prawnych stanu faktycznego występującego |

292 |w sprawie. |

293 |Zasadny był zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 153 P.p.s.a. przez brak możliwości ustalenia na podstawie |

294 |uzasadnienia zaskarżonego wyroku, na czym polegało wskazane w nim ocenienie przez organ w zaskarżonej interpretacji skutków |

295 |podatkowych stanu faktycznego, który nie został wskazany przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji. Sąd pierwszej instancji w|

296 |uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdził, że zaskarżona interpretacja wykracza poza ramy faktyczne wynikające z wniosku skarżącego |

297 |o wydanie interpretacji, jednakże nie wskazał, jakie okoliczności faktyczne niewskazane przez skarżącego we wniosku zostały poddane |

298 |w zaskarżonej interpretacji kwalifikacji prawnopodatkowej. |

299 |Zasadny był zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem zwolnione z |

300 |podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie|

301 |nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny. W art. 2 ust. 4 |

302 |u.p.d.o.f. ustawodawca postanowił, że Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu |

303 |przepisów ustawy o podatku rolnym. Stosownie do art. 2 ust. 1 u.p.r. za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w |

304 |art. 1 u.p.r., o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w |

305 |posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Natomiast |

306 |art. 1 u.p.r. stanowi, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki |

307 |rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Z regulacji tych wynika, |

308 |że zakresem definicji gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.r., która ma zastosowanie na gruncie u.p.d.o.f., objęte są |

309 |grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. |

310 |W zaskarżonej interpretacji organ zasadnie stwierdził, że szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa |

311 |rolnego, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca |

312 |2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia. |

313 |Zgodnie z § 67 tego rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy: |

314 |1) grunty rolne; |

315 |2) grunty leśne; |

316 |3) grunty zabudowane i zurbanizowane; |

317 |4) użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób |

318 |zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R; |

319 |5) (uchylony); |

320 |6) grunty pod wodami; |

321 |7) tereny różne oznaczone symbolem -Tr. |

322 |Natomiast stosownie do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na: |

323 |1) użytki rolne, do których zalicza się: |

324 |a) grunty orne, oznaczone symbolem - R, |

325 |b) sady, oznaczone symbolem - S, |

326 |c) łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł, |

327 |d) pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps, |

328 |e) grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br, |

329 |f) grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr, |

330 |g) grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W, |

331 |h) grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr; |

332 |2) nieużytki, oznaczone symbolem - N.". |

333 |Z przytoczonych przepisów § 68 ust. 1 i 2 rozporządzenia wynika wprost, że grunty sklasyfikowane jako nieużytki nie wchodzą w zakres |

334 |przytoczonej wyżej definicji gospodarstwa rolnego, gdyż nie stanowią użytków rolnych, które są objęte zakresem art. 2 ust. 1 u.p.r. |

335 |Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji wskazał, że przedmiotem sprzedanego przez niego udziału we współwłasności nieruchomości|

336 |obok gruntów stanowiących użytki rolne, były też grunty sklasyfikowane jako nieużytki. W tym stanie faktycznym na podstawie powołanych|

337 |wyżej przepisów organ zasadnie w zaskarżonej interpretacji stwierdził, że zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. |

338 |objęte mogą być przychody ze sprzedaży udziału we współwłasności gruntów wskazanych przez skarżącego we wniosku o wydanie |

339 |interpretacji, które sklasyfikowane są jako użytki rolne oraz zasadnie stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko skarżącego, |

340 |według którego zwolnieniem ustanowionym tym przepisem objęte są także przychody ze sprzedaży gruntów sklasyfikowanych jako nieużytki. |

341 |W tym stanie rzeczy sąd pierwszej instancji wobec niewystąpienia w sprawie oceny prawnej wskazanej w art. 153 P.p.s.a. odnoszącej się |

342 |do objęcia zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. przychodów ze sprzedaży gruntów sklasyfikowanych jako nieużytki, |

343 |obowiązany był na podstawie art. 151 oddalić skargę. |

344 |Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 i art. 151 uchylił zaskarżony wyrok sądu pierwszej |

345 |instancji i oddalił skargę jako niezasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do art. 209, art. 203 pkt 2 i art.|

346 |205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 |

347 |października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265). |