Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2023 r., II FSK 1466/22

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2023 r., II FSK 1466/22

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Jan Grzęda (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 700/21 w sprawie ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 31 marca 2021 r. nr 1201-IOP1-3.4102.2.2021.10 w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z 9 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 700/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 31 marca 2021 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Tekst powyższego wyroku wraz uzasadnieniem (i innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej) dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

3 Od powyższego wyroku skarżący wywiódł skargę kasacyjną. Ww. wyrokowi zarzucono:

4 - brak należytego sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez sąd administracyjny polegający na nienależytej kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a zatem sprzeczność ww. orzeczenia z przepisami art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. -Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz.137 ze zm. dalej "P.u.s.a.") wskutek pominięcia przez sąd istotnego naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art.7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735 dalej "K.p.a.") zobowiązujących organy podatkowe w toku postępowania podatkowego do stania na straży praworządności, podejmowania wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli;

5 - nienależytą kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a zatem sprzeczność ww. orzeczenia z przepisami art. 1 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawno o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm., dalej "P.p.s.a.") wskutek pominięcia przez sąd istotnego naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 77 § 1 K.p.a., ponieważ sąd administracyjny nie wykazał się należytą kontrolą działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, albowiem nie wykazał, że organ administracji publicznej wywiązał się należycie z obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie, który spoczywa na organie odwoławczym zgodnie z przepisem art.77 § 1 K.p.a., sąd administracyjny pominął istotne naruszenie podatkowego organu odwoławczego, polegające na przemilczeniu przez organ podatkowy istnienia istotnego dowodu podatkowego w sprawie o stwierdzenie nadpłaty w podatku PIT za 2015 r., a mianowicie istnienia pisma z 10 stycznia 2019 r. złożonego przez stronę wymiarowemu organowi podatkowemu w trakcie postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku PIT za 2015 r., o którego istnieniu strona przypominała podatkowemu organowi odwoławczemu w odwołaniu oraz sądowi w skardze;

6 - mimo naruszenia przez podatkowy organ odwoławczy materialnego prawa podatkowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy o wznowienie postępowania podatkowego, mimo naruszenia przez organ podatkowy podatkowego postępowania dowodowego w sprawie ustalenia PIT za 2015 r., które dawały stronie podstawę prawną do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na sprawę i kończyłoby sprawę zmianą dotychczasowej decyzji o PIT za 2015 r, sąd, w ślad za podatkowym organem odwoławczym, a ten za organem podatkowym nie podjęły ani wniosków dowodowych strony, ani nie przeprowadziły rzetelnej oceny wniosków dowodowych Strony co do tego faktu, przez co w istotny sposób sąd dopuścił się naruszenia art.145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.;

7 - Sąd nie zauważył, czemu podatkowy organ odwoławczy nie zważył ww. faktu w odwoławczym podatkowym postępowaniu dowodowymi, przez co sąd rażąco naruszył przesłanki orzekania o prawomocności formalnej orzeczeń organów podatkowych zawarte w art. 1 § 1 i 2 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 P.u.s.a.;

8 - Sąd zaniechał rażąco rozstrzygania sprawy w jej granicach, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, przez co dopuścił się rażącego naruszenia przepisów art. 134 § 1 P.p.s.a.;

9 - Sąd uznał zatem nieprawidłowo ustalony w sprawie stan faktyczny za prawidłowy, stwierdził nieprawidłowo, że nie doszło do naruszenia przepisów postępowania traktujących o postępowaniu podatkowym, które to naruszenia, ponieważ wystąpiły, nawet gdyby ich nie wskazała, sąd winien brać pod uwagę z mocy wskazanego wcześniej art. 134 § 1 P.p.s.a., rozstrzygając w granicach danej sprawy.

10 Uwzględniając powyższe strona wniosła o uchylenia ww. wyroku w całości, zalecenia zmiany właściwości podatkowego organu odwoławczego ze względu na ww. rażącą stronniczość krakowskiej administracji skarbowej, zalecenia ww. podatkowemu organowi odwoławczemu przeprowadzenia ponownego podatkowego postępowania dowodowego z pominięciem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bochni oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie.

11 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

12 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

13 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

14 Skarga kasacyjna jest środkiem o wysokim stopniu sformalizowania. Zgodnie z art. 183§1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam kasator wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej.

15 W niniejszej sprawie, autor skargi kasacyjnej stawia zaskarżonemu wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzut sprzeczności orzeczenia z przepisami art. 1 §1 i 2 P.p.s.a. Wskazać należy, że przepis art. 1 § 1 i 2 P.u.s.a. jest przepisem ustrojowym normującym zakres i kryterium kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne i jako taki co do zasady nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. Może być on skutecznie wskazany jako naruszony w ramach drugiej podstawy kasacyjnej w powiązaniu z konkretnie oznaczonymi przepisami ustawy P.p.s.a. (por. wyroki NSA z 7 lipca 2022 r., sygn. akt III OSK 1397/21, z 11 maja 2012 r., sygn. akt I OSK 70/12, z 26 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 1660/07, z 23 listopada 2010 r., sygn. akt I GSK 445/10). Ponadto, skoro przepis art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a. jako przepis ustrojowy, a nie procesowy wskazuje w § 2 podstawowe kryterium sprawowania kontroli administracji publicznej przez sądy administracyjne, to przepis ten mógłby stanowić samodzielną i skuteczną podstawę kasacyjną tylko wówczas, gdyby sąd przyjął inne, niż legalność, kryterium kontroli. Zarzucając naruszenie tego przepisu strona powinna zatem bądź to wskazać konkretny przepis prawa, który powinien uwzględnić, a czego nie zrobił sąd pierwszej instancji dokonując kontroli legalności działania organów administracji, bądź przepis wskazujący inne kryterium kontroli (wykraczające poza zgodność z prawem). Wykazując naruszenie tego przepisu strona może wywodzić, że sąd niezasadnie wyszedł poza kryterium kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem (tzn. wskazać, że nie zaistniał przypadek, w którym "ustawy stanowią inaczej"). Na żaden z tych sposobów naruszenia art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a. w skargach kasacyjnych nie wskazano.

16 Kolejno strona skarżąca zarzuciła pominięcie przez Sąd istotnego naruszenia przez organ odwoławczy przepisów K.p.a. Należy zważyć, że organ nie prowadził postępowania w oparciu o K.p.a., lecz w oparciu o ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.). W żadnym miejscu skargi kasacyjnej ustawa ta nie została przywołana. Nie może odnieść skutku sformułowany zarzut naruszenia art. 134§1 P.p.s.a. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nie jest skrępowany sposobem sformułowania skargi, użytymi argumentami, a także podniesionymi wnioskami, zarzutami i żądaniami. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu. Sąd może więc uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które przytoczono w tym piśmie procesowym, jak również stwierdzić np. nieważność zaskarżonego aktu, pomimo że skarżący wnosił o jego uchylenie. O naruszeniu normy wynikającej z powyższego przepisu można byłoby mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku, nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a które Sąd pierwszej Instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji nie wyszedł poza granice sprawy i uwzględnił w swoim rozstrzygnięciu wszystkie istotne dla sprawy okoliczności nie ograniczając się do zarzutów skargi. W skardze kasacyjnej skarżący nie wskazał na konkretne okoliczności które wynikałyby z akt sprawy, a zostały pominięte przez Sąd pierwszej instancji przy wydaniu rozstrzygnięcia.

17 Skoro podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty okazały się nieskuteczne, Naczelny Sąd Administracyjny nie miał podstaw do jej uwzględnienia, co skutkowało oddaleniem skargi kasacyjnej w oparciu o art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.