Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2017 r., II FSK 1422/17

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2017 r., II FSK 1422/17

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Jerzy Płusa, po rozpoznaniu w dniu 12 października 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prezydenta Miasta K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1430/16 w sprawie ze skargi I. S.A. w K. na zmianę interpretacji indywidualnej Prezydenta Miasta K. z dnia 11 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z 13 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1430/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę I. S.A. w K. i uchylił zmianę interpretacji indywidualnej Prezydenta Miasta K. z 11 lipca 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości.

3 Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco:

4 W interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2015 r., wydanej po ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ przyjął ocenę prawną przedstawioną w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1533/12 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 883/13. W ślad za oceną sądów stwierdzono, że opisywane we wniosku lokale niemieszkalne - garaże (miejsca postojowe), komórki i lokale użytkowe stanowiące odrębną własność, stosownie do art. 3 ust. 5 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.e u.p.o.l., podlegają opodatkowaniu według stawek właściwych dla tzw. budynków lub ich części pozostałych, a nie budynków mieszkalnych, jak twierdzi wnioskodawca (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.), natomiast grunt pod budynkiem - co nie było kontestowane - podlega opodatkowaniu według stawki dla gruntów pozostałych.

5 W dniu 11 lipca 2016 r. Prezydent Miasta K. zmienił z urzędu wydaną przez siebie indywidualną interpretację podatkową z dnia 27 lipca 2015 r., stwierdzając, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku od garażu wielostanowiskowego będącego w posiadaniu przedsiębiorcy i będącego odrębnym lokalem - jest nieprawidłowe. Organ wskazał, że stanowisko zajęte przez niego przy zmianie interpretacji, dotyczące opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyodrębnionych lokali o charakterze niemieszkalnym znajdujących się w obrębie budynku mieszkalnego i będącego w posiadaniu przedsiębiorcy, najwyższą stawką przeznaczoną dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, znajduje potwierdzenie w jednolitym orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2521/13, z dnia 5 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2214/15, z dnia 10 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 28/13, sygn. akt II FSK 29/13, sygn. akt II FSK 30/13, sygn. akt II FSK 31/13.

6 Po uprzednim bezskutecznym wezwaniu Prezydenta Miasta K. do usunięcia naruszenia prawa, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zaskarżonej zmianie indywidualnej interpretacji podatkowej Skarżąca zarzuciła naruszenie:

7 1) przepisów postępowania, to jest przepisu art. 14e § 1 pkt 1 w związku z art. 14j § 2a Ordynacji podatkowej w związku z art. 153 oraz art. 170 P.p.s.a. poprzez dokonanie zmiany interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 lipca 2015 r. wydanej przez Prezydenta Miasta K. w warunkach związania prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 883/13, oddalającego skargę kasacyjną Prezydenta Miasta K. na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1533/12, uchylającego interpretację indywidualną prawa podatkowego wydaną przez Prezydenta Miasta K. w dniu 7 września 2011 r.,

8 2) z ostrożności procesowej w przypadku gdyby Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał zarzut sformułowany w pkt 1 za nieusprawiedliwiony - naruszenie przepisów postępowania, to jest przepisu art. 14e § 1 pkt 1 w związku z art. 14j § 2a O.p. poprzez dokonanie zmiany interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, podczas gdy brak było podstaw dla stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2015 r. poprzez powoływanie się na utrwaloną linię orzeczniczą sądów administracyjnych.

9 3) przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., czyli wstanie prawnym miarodajnym na dzień wydania interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2015 r. poprzez ich błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że już sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę lokalu niemieszkalnego powoduje, iż nieruchomość ta podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości,

10 4) art. 2a O.p. poprzez jego bezpodstawne niezastosowanie w sprawie, w odniesieniu do treści przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., czyli w stanie prawnym miarodajnym na dzień interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2015 r., w kontekście zastosowania podwyższonych stawek podatku od nieruchomości do budynków znajdujących się w posiadaniu podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.

11 W odpowiedzi na skargę, Prezydent Miasta K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej zmianie indywidualnej interpretacji podatkowej.

12 Uwzględniając skargę na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał za zasadny zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14 e §1 pkt w z art. 14 j § 2 a Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie zmiany interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, podczas gdy brak było podstaw dla stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2015 r. poprzez powoływanie się na utrwaloną linie sądów administracyjnych. W ocenie Sądu, należy podzielić stanowisko Skarżącej przedstawione w skardze, a dotyczące braku przesłanki wykształcenia się utrwalonej linii orzeczniczej potwierdzającej stanowisko Prezydenta Miasta K. zawarte w zaskarżonej zmianie interpretacji indywidualnej z dnia 11 lipca 2016 r. Przywołane przez organ na poparcie swojego stanowiska w zmienionej interpretacji z dnia 11 lipca 2016 r. oraz w odpowiedzi na skargę z dnia 16 grudnia 2016 r. orzeczenia sądów administracyjnych, nie wskazują na wykształcenie się nowej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych wywołującej potrzebę dokonania zmiany indywidualnej interpretacji podatkowej.

13 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Prezydent Miasta K. zarzucił "naruszenie prawa materialnego, tj. naruszenie art. 174 pkt 2) P.p.s.a. w zw. z art. 14e § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że nie zaistniały przesłanki do zmiany interpretacji indywidualnej, dlatego że nie utrwaliła się linia orzecznicza uzasadniająca powstanie tej przesłanki".

14 Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi administracyjnemu pierwszej instancji oraz o zasądzenie na rzecz organu od Skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

15 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

16 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

17 Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny zasadności zastosowania przez organ interpretacyjny dyspozycji art. 14e § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej i dokonania na tej podstawy zmiany interpretacji indywidualnej.

18 Przystępując do rozpoznania niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny podziela generalny pogląd wyrażony w zaskarżonym orzeczeniu WSA w Krakowie, iż zmiana interpretacji indywidualnej może nastąpić w sytuacji utrwalenia się odmiennej wykładni przepisów w orzecznictwie sądów i trybunałów, a także gdy wydana interpretacja pominęła istniejące już utrwalone orzecznictwo.

19 Uzasadnienie poddanego kontroli instancyjnej wyroku dowodzi, iż sąd administracyjny pierwszej instancji poddał orzecznictwo sądów administracyjnych z ostatnich lat szczegółowej analizie i doszedł do słusznego przekonania, że na dzień dokonanej zmiany interpretacji indywidualnej nie doszło do ukształtowania się jednolitej linii orzeczniczej, dającej podstawę do przyjęcia, że stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji z 27 lipca 2015 r. było nieprawidłowe.

20 Jak trafnie zauważył WSA w Krakowie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, daty wydania powołanych przez organ orzeczeń wskazują, że Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w dniu 26 marca 2015 r. wyrokiem w sprawie o sygn. II FSK 883/13 miał możliwość zapoznania się z wymienionymi przez organ orzeczeniami (z wyjątkiem sprawy o sygn. akt II FSK 2214/15 ), jednakże zaprezentowanego w nich stanowiska nie podzielił. Ponadto słusznie wskazano w pisemnych motywach skarżonego rozstrzygnięcia, że część ze wskazanych przez organ wyroków dotyczy innych kwestii, niż będąca przedmiotem zmiany interpretacji podatkowej.

21 Przede wszystkim jednak Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela pogląd WSA w Krakowie, zgodnie z którym, "sposób interpretacji przepisów art. 14 e w zw. z art .14 j § 2 a O.p dokonany przez Prezydenta Miasta K. w zaskarżonej zmianie interpretacji indywidualnej stoi w sprzeczności z konstytucyjnym zakazem tworzenia uprawnień pozornych - i w tym przypadku oznaczałby możliwość dokonywania zmiany indywidualnej interpretacji podatkowej w sytuacji nie istnienia ku temu ustawowych, obiektywnych przesłanek w postaci uwzględnienia ukształtowanej jednolitej linii orzeczniczej sądów, w ramach której wykładnia przepisów u.p.o.l. jest zasadniczo odmienna od tej zaprezentowana w zmienionej interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2015 r." (str. 23 pisemnych motywów zaskarżonego wyroku). W tym stanie rzeczy jedyny zarzut skargi kasacyjnej uznać należało za chybiony.

22 W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a.