Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2014 r., II FSK 1336/12

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2014 r., II FSK 1336/12

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. [...] S.A. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 1062/11 w sprawie ze skargi K. [...] S.A. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 1 września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 22 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 1062//11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę K. S.A. w K. (zwanej dalej "spółką") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 1 września 2011 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości.

3 Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją z dnia 1 września 2011 r. utrzymano w mocy decyzję Wójta Gminy Z. z dnia 23 maja 2010 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2002 r. w kwocie 108.137,10 zł.

4 Organ odwoławczy podał, że wnioskiem z dnia 10 stycznia 2007 r. spółka skorygowała swoją deklarację podatkową za rok 2002, wskazując nadpłatę w podatku od nieruchomości w łącznej wysokości 80.730,60 zł, w tym kwotę 666 zł w części dotyczącej budynków, 36.686,32 zł w części dotyczącej budowli oraz 41.378,27 zł w części dotyczącej gruntów.

5 Decyzją z dnia 21 grudnia 2007 r. organ podatkowy pierwszej instancji określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2002 r. i odmówił stwierdzenia nadpłaty za ten rok.

6 Odwołanie od tej decyzji nie zostało uwzględnione przez organ drugiej instancji, który decyzją z dnia 1 września 2006 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Skarga na tę decyzję została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 568/08. Skarga kasacyjna spółki od tego orzeczenia została uwzględniona przez NSA, który wyrokiem z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 340/09 uchylił wyrok WSA w Gliwicach. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Kolegium decyzją z dnia 1 października 2010 r. uchyliło decyzję Wójta Gminy Z. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, wskazując na zalecenia NSA co do konieczności znacznego uzupełnienia materiału dowodowego. Ostatecznie decyzją z dnia 23 maja 2010 r. Wójt Gminy Z. określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości w kwocie 108.137,10 zł.

7 Organ drugiej instancji utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

8 W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik spółki zarzucił:

9 - nierozpatrzenie zarzutów podatnika w zakresie ustaleń faktycznych – wskazanych w pkt 1 odwołania – a w konsekwencji błąd w ustaleniach faktycznych,

10 - naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. z 2002 r., Dz. U. nr 9 poz. 84 ze zm. – zwanej dalej "u.p.o.l.") (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) w związku z przepisami ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. nr 96, poz. 591 ze zm.), poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

11 Wobec powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych lub przedłożonego zestawienia.

12 W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie.

13 Sąd pierwszej instancji – oddalając skargę – wskazał, że z niekwestionowanych przez stronę skarżącą ustaleń wynika, iż spółka, w badanym roku podatkowym, posiadała koncesje na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu liniami kolejowymi oraz na wykonywaniu przewozów kolejowych. Koncesja na zarządzanie liniami kolejowymi obejmowała konkretne linie kolejowe, w tym będące przedmiotem prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania. Skarżąca była w tym czasie przedsiębiorcą deklarującym i wykonującym działalność gospodarczą m.in. w zakresie eksploatacji złóż kruszyw, transportu kolejowego i sprzedaży detalicznej poza siecią sklepową oraz hurtowej materiałów budowlanych. W 2002 r. spółka posiadała dwa własne punkty sprzedaży (położone poza siedzibą podatnika i Gminy Z.), usytuowane przy trasie własnych linii kolejowych (w P. i w Z.-B.). Do punktu w Z.-B. spółka dostarczała do sprzedaży własne towary handlowe (kruszywa), własnym taborem kolejowym, po "własnej" linii kolejowej, która przebiega przez teren Gminy Z. nie łącząc się z innymi liniami kolejowymi. Dostarczając kruszywa do punktu sprzedaży w Z.-B., podatnik musiał przebyć cały fragment linii położonej na terenie Gminy Z. po to, aby przewieźć własne towary, tam zaoferować je do sprzedaży i ostatecznie sprzedać. Tym samym dostarczając kruszywa do punktu sprzedaży w Z.-B. podatnik wykorzystywał swoje linie kolejowe na potrzeby wewnątrzzakładowe, tj. prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin i ich sprzedaży. Poza sporem było również, że tylko podatnik korzystał z własnych linii bezumownie, a więc na innych warunkach niż pozostali przewoźnicy oraz, że w 2002 r. skarżąca była zarządcą infrastruktury kolejowej, a zatem zobowiązana była udostępnić ją wszystkim potencjalnym przewoźnikom.

14 Wskazując na art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a."), a także powołując się na wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 340/09 WSA wskazał, że odmawiając zastosowania przedmiotowego zwolnienia organy podatkowe stwierdziły, że nie został spełniony warunek "wyłączności" wykorzystywania linii kolejowej na potrzeby publicznego transportu kolejowego, gdyż spółka przewoziła nią własne produkty (kruszywa) do punktów sprzedaży, gdzie oferowano ich zakup nieograniczonemu kręgowi odbiorców (a nie tylko klientom, którzy wcześniej zamówili konkretną ilość danej kopaliny). Organy podatkowe odnotowały również, że spółka, jako zarządca infrastruktury, nie posiadała zezwolenia stosownego organu na wykonywanie przewozów kolejowych, a nadto nie mogła na ich wykonywanie zawrzeć umowy z samą sobą (w konsekwencji czego działała na własny użytek i ryzyko i na warunkach innych niż pozostali korzystający z tych linii przewoźnicy).

15 Sąd wskazał na niektóre regulacje zawarte w obowiązującej w 2002 r. ustawie z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. nr 96, poz. 591 ze zm.) oraz rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 6 września 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad udostępniania linii kolejowych oraz współdziałania zarządów kolei między sobą i z przewoźnikami kolejowymi (Dz. U. nr 102, poz. 1126). Przepisów wspomnianej ustawy nie stosowało się do dróg szynowych służących do transportu wewnątrzzakładowego w obszarze zamkniętym i nie mających połączenia z liniami i bocznicami kolejowymi (art. 2 pkt 2 ustawy), jako zarząd kolei należało rozumieć koncesjonowany podmiot gospodarczy uprawniony do zarządzania liniami kolejowymi (art. 4 pkt 1 ustawy), zaś przewoźnikiem kolejowym był koncesjonowany podmiot gospodarczy uprawniony do wykonywania przewozów kolejowych (art. 2 pkt 5 ustawy), natomiast udostępnienie linii kolejowych polegało na umożliwieniu przejazdu po liniach kolejowych pojazdów szynowych przewoźnika kolejowego (art. 2 pkt 6 ustawy). Z art. 10 ust. 1 wspomnianej ustawy wynikało, że zarząd kolei jest zobowiązany do udostępniania linii kolejowych przewoźnikom kolejowym, w drodze umowy, z zastrzeżeniem ust. 5. Zarządzanie liniami kolejowymi powinno być, z zastrzeżeniem ust. 7, rozdzielone od wykonywania przewozów kolejowych przez utworzenie odrębnych jednostek organizacyjnych bądź podmiotów gospodarczych prowadzących jeden z tych rodzajów działalności (art. 10 ust. 6 ustawy). W sytuacji, gdy podmiot gospodarczy zarządzał wyłącznie linią lub liniami kolejowymi o lokalnym znaczeniu albo wydzieloną linią kolejową o państwowym znaczeniu, Minister Transportu i Gospodarki Morskiej mógł zezwolić na wykonywanie przewozów kolejowych na tych liniach bez organizacyjnego wyodrębnienia tej działalności (art. 10 ust. 7 ustawy). Na mocy wspomnianego rozporządzenia korzystanie przez przewoźnika z przyznanych tras odbywało się na podstawie umowy o korzystanie z tras przyznanych przez zarząd kolei, zawartej przez przewoźnika z właściwym zarządem kolei (§ 1 pkt 4 rozporządzenia). Umowa taka powinna była być zawarta na piśmie i określać w szczególności m.in. wielkość, terminy i sposoby uiszczania opłat (§ 5 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia).

16 W ocenie WSA, z powołanych wyżej przepisów wynika, że w 2002 r. zarządca linii kolejowych mógł, za zezwoleniem odpowiedniego organu, wykonywać przewozy kolejowe na określonych liniach kolejowych bez organizacyjnego wyodrębnienia tej działalności. Brak zezwolenia lub zgody oznaczał prawną niemożność, niedopuszczalność wykonywania przewozów kolejowych przez zarządcę na zarządzających przez siebie liniach. Oznacza to, że zarządca (linii kolejowych lub infrastruktury kolejowej) nie mógł dokonywać przewozu rzeczy na zarządzanych liniach, jako przewoźnik kolejowy, a zatem wykonując taki przewóz czynił to na własny, a nie publiczny użytek.

17 Z powyższych przepisów wynika również, że sporne linie kolejowe nie służyły do transportu wewnątrzzakładowego w znaczeniu przepisów powołanej wyżej ustawy o transporcie kolejowym. Tym niemniej linie te były wykorzystywane na potrzeby wewnątrzzakładowe skarżącej rozumiane jako transport (koleją) związany z działalnością w obrębie jej zakładu (przedsiębiorstwa) obejmującego miejsce wydobywania kopalin i ich sprzedaży. Transportu kolejowego realizowanego na potrzeby wewnątrzzakładowe nie należy utożsamiać z pojęciem transportu wewnątrzzakładowego. Nie chodzi w tym przypadku o miejsce jego wykonywania, lecz cel jakiemu transport taki służy. O ile transport taki służy (wyłącznie) celom prowadzonego przez podatnika zakładu (przedsiębiorstwa), to nie może być uznany za "publiczny transport kolejowy".

18 Zdaniem WSA, skoro publiczny transport kolejowy należy rozumieć jako udostępnienie linii kolejowych uprawnionym przewoźnikom kolejowym na równych prawach, to trudno uznać, że podmiot zarządzający liniami kolejowymi (infrastrukturą kolejową) mógł sam sobie udostępniać zarządzane przez siebie linie kolejowe, na tych samych prawach co innym przewoźnikom. Podatnik jako osoba prawna bez organizacyjnego wyodrębnienia obu działalności, z przyczyn oczywistych, nie mógł zawrzeć umowy o udostępnieniu linii kolejowej z samym sobą. Umowa taka byłaby nieważna z mocy prawa. Nie mógł również sam z sobą pertraktować wysokości, terminów i sposobów uiszczania opłat. Mógł jedynie faktycznie wykonywać własny transport kolejowy na zarządzanych przez siebie liniach i to za zgodą lub zezwoleniem odpowiednich władz.

19 Spółka wykonywała transport kolejowy własnych towarów, do własnych punktów ich sprzedaży, realizując w ten sposób własny, niedostępny innym, cel gospodarczy. Wykonując transport własnymi liniami kolejowymi i własnymi środkami transportu kolejowego, na swój własny użytek, znajdowała się w innej sytuacji prawnej, czy faktycznej niż pozostali ewentualni przewoźnicy. Fakt, że skarżąca nie korzystała z usług (przewozów) innych przewoźników oznacza, iż miała świadomość swojej uprzywilejowanej pozycji oraz korzystała z posiadanych uprawnień z wyłączeniem innych podmiotów. Podatnik nie wykonywał tych przewozów na rzecz innych kontrahentów, czy odbiorców tej usługi (co potwierdziła strona w piśmie z dnia 9 czerwca 2010 r., a jeden z nabywców produktów skarżącej H. K. w pisemnym oświadczeniu z dnia 15 listopada 2010 r.), tylko na własny użytek.

20 Zdaniem WSA, w stanie prawnym obowiązującym w 2002 r. użytkowanie budowli na transport wytworzonych przez siebie produktów do własnych punktów sprzedaży, wykonywany na liniach kolejowych dostępnych dla innych przewoźników przez podmiot sprawujący jednocześnie zarząd tymi liniami oraz realizujący przewóz kolejowy (bez organizacyjnego wyodrębnienia tych sfer działalności) nie spełnia kryteriów zwolnienia podatkowego określonych w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.

21 Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż przedmiotowe budowle (a także, nie będący budowlą, budynek służącej do obsługi, sterowania i zarządzania linia kolejową nastawni, o którym mowa w odwołaniu) nie podlegały wyłączeniu z opodatkowania z uwagi na brak elementu wyłączności ich wykorzystania, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Zarzuty skargi, której autor w istocie nie wskazuje żadnego błędu w ustaleniach faktycznych, a jedynie podejmuje polemikę z wywiedzionymi z nich konsekwencjami podatkowymi, nie zasługują na uwzględnienie. Wykazana w powyższych rozważaniach Sądu legalność zaskarżonej decyzji nie może być podważana w oparciu o wskazywane przez pełnomocnika spółki kwestie związane z nieodprowadzaniem podatku od infrastruktury kolejowej stanowiącej własność innych podmiotów, w tym np. P. S.A.

22 Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną spółki, która wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania, bądź uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych lub przedłożonego zestawienia, zarzuciła:

23 I) naruszenie prawa procesowego, tj. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a to art. 153 p.p.s.a. oraz art. 170 p.p.s.a. w zw. z art. 193 p.p.s.a., poprzez:

24 1) pominięcie ocen prawnych Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym zakresie:

25 a) wykładni pojęcia "publiczny transport kolejowy",

26 b) rozumienia zwrotu "wyłącznego wykorzystania infrastruktury kolejowej na potrzeby publicznego transportu kolejowego",

27 c) poszukiwanie zaistnienia przesłanki "wyłączności" w innym obszarze niż "publiczny transport kolejowy" w rozumieniu przyjętym przez Naczelny Sąd Administracyjny, co miało wpływ na wynik sprawy,

28 II) naruszenie prawa materialnego, tj. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., a to art. 145 § 1 pkt 1 ppkt a p.p.s.a., poprzez:

29 a) błędną wykładnię przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) w związku z art. 1, 2 pkt 1, 2, 4, 5, oraz art. 10 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. nr 99, poz. 591 ze zm.), polegającą na:

30 a) braku wykładni całej treści tej normy,

31 b) niewłaściwej wykładni pojęcia "wyłącznie na potrzeby publicznego

32 transportu kolejowego",

33 c) niewłaściwej wykładni niewskazanego w tym przepisie warunku "udostępnienia linii kolejowej uprawnionym przewoźnikom kolejowym na równych prawach",

34 d) brak wykładni pojęcia "budowla kolejowa" i wyłączenie z tego pojęcia

35 oraz zwolnienia budynków nastawni kolejowej",

36 e) braku wykładni pojęć: "transport", "transport kolejowy", "przewód", "udostępnienie infrastruktury – linii kolejowej", "korzystanie z udostępnionej linii kolejowej", sprowadzające się do zamiennego posługiwania się tymi pojęciami i ich znaczeniem,

37 b) niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., co skutkuje:

38 a) naruszeniem art. 2 Konstytucji i art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz zasady powszechności i równości wobec prawa,

39 b) naruszeniem zasad konkurencyjności, niedyskryminacji,

40 c) naruszeniem przepisów ustawy o postępowaniu w sprawach pomocy publicznej,

41 d) uznaniem, że organy gminy naruszyły przepisy regulujące dyscyplinę finansów publicznych oraz innych przepisów.

42 W odpowiedzi na skargę kasacyjną SKO wniosło o jej oddalenie.

43 Na rozprawie w dniu 21 stycznia 2014 r. spółka złożyła pismo procesowe na poparcie swoich twierdzeń.

44 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

45 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

46 Odnosząc się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, przede wszystkim podkreślenia wymaga, że zwolnienie od podatku od nieruchomości infrastruktury kolejowej ustawa o podatkach i opłatach lokalnych przewidywała od początku jej obowiązywania. Do roku 2002 zwolnienie to unormowane było w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., zgodnie z którym były nim objęte budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty. W latach 2003-2006 o zwolnieniu tym stanowił art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., stwierdzając, że są nim objęte budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy – wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Od roku 2007 omawiane zwolnienie wyrażono formułą zawartą w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w nowym brzmieniu, uznając, że są nim objęte budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: (a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub (b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub (c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej, niż 1.435 mm. Ponadto od 2008 r. zakres zwolnienia rozszerzono przez dodanie w art. 7 ust. 1 u.p.o.l. punktu 1a, na mocy którego zwolnieniem objęto także grunty, budynki i budowle pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków.

47 Wykładnia warunkującego zwolnienie zwrotu o wyłączności wykorzystywania budowli na potrzeby publicznego transportu kolejowego była przedmiotem szeregu wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego, dokonywanych zarówno na tle stanu prawnego obowiązującego do roku 2002, jak i obowiązującego w okresie późniejszym. Jako reprezentatywny można wskazać wyrok z dnia 24 lutego 2009 r. (sygn. akt II FSK 1596/07), w którym odwołując się do stanu prawnego obowiązującego w roku 2001 wypowiedziano pogląd, że o publicznym charakterze transportu przesądza to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie to, czy faktycznie z linii korzystają tylko niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy. Pogląd ten Naczelny Sąd Administracyjny podzielił także w wyrokach: z dnia 29 lipca 2010 r. (sygn. akt II FSK 729/09), z dnia 15 maja 2012 r. (sygn. akt II FSK 2150/10) oraz z dnia 5 października 2012 r. (sygn. akt II FSK 367/11 i sygn. akt 1508/11) oraz z dnia 16 maja 2013 r. (sygn. akt II FSK 2394/11). Pogląd, że udostępnienie linii kolejowej przez zarządcę wszystkim potencjalnym użytkownikom, przez których rozumieć należy uprawnionych (licencjonowanych) przewoźników, świadczy o wykorzystywaniu infrastruktury kolejowej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, należy więc uznać za ugruntowany.

48 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie obecnie rozpoznającym sprawę w pełni podziela stanowisko zawarte między innymi w ostatnim z wymienionych orzeczeń, zgodnie z którym ze względu na przedmiotowy charakter zwolnienia podatkowego, określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (a przed rokiem 2003 - w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.), nie ma przy tym znaczenia, kto jest właścicielem (wieczystym użytkownikiem) tych budowli i gruntów. Są one zatem objęte zwolnieniem także wtedy, gdy ich właścicielem (wieczystym użytkownikiem) jest podmiot będący jednocześnie licencjonowanym przewoźnikiem – wszakże pod warunkiem, że nie jest jednocześnie ich zarządcą. Jeżeli jednak łączy on te funkcje, infrastruktura kolejowa nie jest już wyłącznie wykorzystywana na potrzeby publicznego transportu kolejowego, co niweczy możliwość objęcia jej omawianym zwolnieniem podatkowym. W orzeczeniu tym NSA stwierdził także, a co również ma znaczenie w kontekście zarzutów skargi kasacyjnej, że temu skutkowi nie zapobiega możliwe w okresie obowiązywania ustawy o transporcie kolejowym z 1997 r. organizacyjne wyodrębnienie funkcji zarządzania liniami kolejowymi przez utworzenie odrębnej jednostki organizacyjnej w ramach tego samego podmiotu gospodarczego, gdyż nie zapobiega to potencjalnie nierównoprawnemu traktowaniu konkurujących ze sobą przewoźników, niwecząc cechę wyłączności wykorzystywania infrastruktury na cele publicznego transportu kolejowego.

49 Odnosząc się zatem do sformułowanych w skardze kasacyjnych zarzutów należy przede wszystkim zauważyć, że koncentrują się one w istocie na kwestii ustalenia znaczenia poszczególnych, zamieszczonych w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. zwrotów w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. (w związku z unormowaniem wprowadzonym przepisami ustawy o transporcie kolejowym). Argumentacja ujawniona w skardze kasacyjnej sprowadza się do próby ustalenia znaczenia wskazanych w jej petitum pojęć w oderwaniu od kontekstu prawnego, w jakim zostały one użyte, także z pominięciem ratio legis poddanej analizie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku regulacji prawnej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, niedopuszczalne jest powoływanie się na wyrwane z konkretnego kontekstu prawnego tezy orzecznictwa sądowego, w szczególności zaś z powodu wywodzenia, że w określonych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia jakiegoś przepisu w celu nadania mu "właściwego" znaczenia, zgodnego z oczekiwaniami zainteresowanego podmiotu. W sprawie, w której wydano zakwestionowany wyrok, Sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił w sposób wyczerpujący, przekonujący i logiczny rozumowanie, które legło u podstaw oddalenia skargi.

50 Dla celów przeprowadzonej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej zakwestionowanego wyroku zasadnicze znaczenie ma również fakt, że w jego pisemnych motywach, Sąd wyjaśnił w jakich sytuacjach nie można mówić o wyłącznie publicznym charakterze transportu kolejowego. Ustalenia w tym przedmiocie nie noszą cech dowolności, przeciwnie - są spójne i logiczne, a co najważniejsze - przystają w pełni do okoliczności rozpoznanej przez Sąd sprawy. Konfrontując je z zarzutami skargi kasacyjnej i ich uzasadnieniem, Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd, że dążenie do podważenia zasadności stanowiska zajętego przez organy podatkowe, a następnie Sąd pierwszej instancji podyktowane było chęcią wykazania prawidłowości szerszego rozumienia przedmiotowego zakresu zwolnienia podatkowego, o którym mowa wcześniej. Nie bez znaczenia dla wyniku wykładni obowiązującego w 2002 r. art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jest użyty w nim zwrot "wykorzystywany wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego", w zasadzie pominięty w argumentacji zaprezentowanej przez stronę skarżącą.

51 W tym stanie rzeczy nie sposób twierdzić, że doszło do błędnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) w związku z przepisami ustawy o transporcie kolejowym. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się również uchybienia polegającego na niewłaściwym zastosowaniu owego przepisu.

52 Z kolei zarzucając naruszenie prawa procesowego skarżący poza wskazaniem przepisu, spośród regulujących postępowanie sądowoadministracyjne, naruszonego skarżonym wyrokiem powinien wyjaśnić na czym polegał możliwy, istotny wpływ naruszenia na wynik sprawy - treść wyroku; wywieść, że gdyby Sąd prawa nie naruszył wyrok, co do istoty, byłby odmienny od skarżonego. Skarga kasacyjna winna być zatem tak sformułowana, aby nie wymagała dokonywania zabiegów interpretacyjnych (por. wyrok NSA z dnia 20 marca 2008 r., sygn. akt II GSK 456/07, Centralna Baza Orzeczeń NSA, wyrok NSA z dnia 14 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1401/05, Lex nr 262797; wyrok NSA z dnia 24 marca 2006 r. sygn. akt 741/05, Lex nr 201531 i inne).

53 Z tych względów za bezpodstawne także należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów postępowania.

54 Z tych względów, na mocy art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.