Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2015 r., II FSK 1163/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2015 r., II FSK 1163/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Bogdan Lubiński, del. WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Dominika Kurek, po rozpoznaniu w dniu 26 czerwca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 31 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Go 1123/12 w sprawie ze skargi S. F. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 28 września 2012 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz S. F. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z dnia 31 stycznia 2013 r., I SA/Go 1123/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uchylił zaskarżone przez S.F. (dalej: skarżący) postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 28 września 2012 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.

3 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że w dniu 1 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił tytuły wykonawcze celem realizacji należności. Pismem z dnia 21 grudnia 2010 r. skarżący wniósł zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku.

4 Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie rozpatrzył sprawę.

5 W wyniku rozpoznania zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem

6 z dnia 27 marca 2012 r. uchylił rozstrzygnięcie NUS przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

7 NUS ponownie rozpatrzył sprawę w dniu 27 lipca 2012 r. i oddalił zarzuty zgłoszone na podstawie art. 54 § 1 pkt 2 i 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, dalej: ord. pod.). Uznał natomiast za zasadne te podniesione na podstawie art. 54 § 1 pkt 1,3, i 4 ord. pod.

8 Skarżący wniósł zażalenie, gdyż jego zdaniem naliczenie odsetek

9 nastąpiło z pominięciem art. 54 § 1 pkt 7 ord. pod. Nie zgodził się bowiem ze stanowiskiem organu dotyczącym przyczyn wydania decyzji w sprawie przedmiotowego zobowiązania przez organ pierwszej instancji po upływie terminu wskazanego w tym przepisie.

10 Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze postanowieniem z dnia 28 września utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Odnosząc się do kwestionowanej przez skarżącego okoliczności egzekwowania odsetek od zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. - naliczonych pomimo zaistnienia przesłanek wskazanych art. 54 § 1 pkt 7 ord. pod. - stwierdził, że w razie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia brak jest podstaw do przyjęcia, by przy ustalaniu 3-miesięcznego terminu, o którym stanowi art. 54 § 1 pkt 7 ord. pod. łączyć terminy prowadzenia postępowania przez organ pierwszej instancji od momentu jego wszczęcia do chwili wydania decyzji przez ten organ w sytuacji, gdy było kilka decyzji w wyniku ich uchylenia. Wskazał, że uchylenie decyzji

11 i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia skutkuje tym, że termin, o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 7 ord. pod. liczony jest na nowo i nie podlega sumowaniu

12 z dotychczasowymi (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2011 r., II FSK 383/11).

13 Oceniając przebieg postępowania prowadzonego przez DUKS podkreślił, że postępowanie kontrolne było wielowątkowe, a ustalenie stanu faktycznego wymagało przeprowadzenia dowodów i korzystania z pomocy prawnej z zagranicy. Czynności te zajmowały odpowiednią ilość czasu, a podejmowane były bez zbędnej zwłoki.

14 3. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej skarżący wniósł skargę, w której zarzucił naruszenie art. 54 § 1 pkt 7 w związku z art. 54 § 3 ord. pod. poprzez uznanie za nieuzasadniony zarzut nieistnienia obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Wskazał, że nie nalicza się odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania.

15 Zaznaczył, że dokumenty z zagranicy przyjmował organ kontroli skarbowej i to on naruszył prawo nie żądając tłumaczenia przedłożonych do akt sprawy dokumentów sporządzonych w języku obcym, do czego uprawniał go art. 287 § 1 pkt 2 lub art. 155 § 1 ord. pod. Dlatego nie można zasadnie twierdzić, że przedłużenie postępowania odbyło się bez winy organu podatkowego. Organy podatkowe były w posiadaniu dokumentacji, lecz nie włączono jej do akt sprawy. Nie można zasadnie twierdzić, że przedłużenie postępowania odbyło się bez winy organów podatkowych.

16 Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

17 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uznając skargę zaznaczył, że skarżący zakwestionował istnienie egzekwowanego obowiązku, w części dotyczącej wysokości odsetek za zwłokę, z uwagi na nieuwzględnienie podstawy z art. 54 § 1 pkt 7 ord. pod. Kwestią istotną były powody, dla których organ pierwszej instancji nie doręczył skarżącemu decyzji w terminie trzech miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Skoro zaszła konieczność zwrócenia się o udzielenie informacji do organów podatkowych Ukrainy, organ powinien na podstawie art. 201 §1 pkt 6 ord. pod. zawiesić postępowanie. Dokumenty do organu zostały dostarczone w dniu 9 stycznia 2008 r., a dopiero postanowieniem z dnia 20 marca 2008 r. zostały one włączone do akt sprawy. Wskazał również, że trudno uznać, by na przetłumaczenie kilku dokumentów i sporządzenie kopii kilkudziesięciu stron trzeba było ponad dwóch miesięcy. Zwrócił uwagę, że skarżącego zapoznano ze zgromadzonym materiałem w dniu 26 marca 2008 r., a decyzje wydano w dniu 17 kwietnia 2008 r., chociaż z akt nie wynika, by strona zgłaszała nowe wnioski dowodowe. To była już druga decyzja wydana w sprawie - pierwsza została uchylona - zatem sprawa była organowi znana. Trudno zatem podnosić jej złożoność

18 i wielowątkowość. Tym samym to opieszałość organu doprowadziła do wydania decyzji dopiero w dniu 17 kwietnia 2008 r. Organ I instancji również działał opieszale. Otrzymał akta administracyjne w dniu 18 sierpnia 2009 r., a dopiero w dniu 12 lutego 2010 r. wystąpił z wnioskiem o udzielenie pomocy prawnej przez organ podatkowy na Ukrainie. Sąd podkreślił, że nie można wytłumaczyć dlaczego pomimo wydania w dniu 20 lipca 2010 r. postanowienia o wyznaczeniu stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się co do materiału dowodowego decyzja została wydana dopiero w dniu 18 listopada 2010 r.

19 5. Powyższy wyrok organ zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając mu naruszenie:

20 1) art. 141 § 4 w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 54 § 1 pkt 7 ord. pod. - poprzez błąd

21 w ustaleniach faktycznych polegający na pominięciu przez sąd następujących okoliczności faktycznych sprawy, a mianowicie:

22 a) postanowieniem z dnia 20 marca 2008 r. włączone zostały

23 do sprawy dokumenty przetłumaczone z języka ukraińskiego i rosyjskiego oraz angielskiego,

24 dokumenty przetłumaczone z języka ukraińskiego i rosyjskiego przez tłumacza zostały dostarczone do Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 3 marca 2008 r.,

25 dokumenty sporządzone w języku angielskim zostały przetłumaczone przez tłumacza w dniach 4 i 5 marca 2008 r.,

26 d) przed wydaniem ponownej decyzji z dnia 18 listopada 2010 r.

27 organ musiał prześledzić i zbadać wszystkie wątki występujące w sprawie

28 w powiązaniu z innymi postępowaniami (prowadzonymi zarówno

29 w przedmiocie zobowiązania objętego ww. decyzją, jak i prowadzonych

30 w odniesieniu do podmiotów powiązanych), a które również zostały przekazane do ponownego rozpatrzenia,

31 e) poza wydaniem decyzji z dnia 18 listopada 2010 r. organ kontroli skarbowej zakończył wszystkie powiązane postępowania (dotyczące nieprawidłowości stwierdzonych w spółce cywilnej, której wspólnikiem był skarżący) prowadzone

32 w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1996-1998, wydając łącznie kilka decyzji określających w prawidłowej kwocie zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1996-1997 i jeden wynik kontroli za 1998 r., od których nie zostały wniesione odwołania,

33 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ord. pod. poprzez pominięcie przez sąd przy ocenie długości prowadzonego postępowania, że to na organie ciąży obowiązek wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy w stopniu niezbędnym dla jej rozstrzygnięcia i zebranie niezbędnych ku temu dowodów, co w konsekwencji skutkowało błędnym uznaniem przez sąd opieszałości organu i uchyleniem zaskarżonego postanowienia,

34 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w związku z art. 54 § 1 pkt 7 oraz § 2 ord. pod. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia w wyniku błędnego uznania przez sąd, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 54 § 1 pkt 7 ord. pod., albowiem organ – z przyczyn od niego zależnych - w sposób opieszały przeprowadził postępowania zakończone decyzją z dnia 17 kwietnia 2008 r. oraz decyzją z dnia 8 listopada

35 2010 r.,

36 4) art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 201 § 1 pkt 6 ord. pod. poprzez przekroczenie przez sąd pierwszej instancji granic danej sprawy polegające na tym, że wskazując w uzasadnieniu wyroku na brak zastosowania przez organ kontroli skarbowej instytucji zawieszenia postępowania, przewidzianej w art. 201 § 1 pkt 6 ord. pod., sąd – w zakresie zarzutów dotyczących egzekucji administracyjnej — weryfikuje i podważa prawidłowość zakończonego decyzją ostateczną postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r.,

37 5) art. 54 § 1 pkt 7 w związku z art. 54 § 2 ord. pod. poprzez błędną

38 wykładnię i przyjęcie przez sąd pierwszej instancji rozszerzającej definicji przyczynienia się organu do opóźnienia wydania decyzji, co skutkowało uznaniem, że stan przewlekłości postępowania – z przyczyn leżących po stronie organu - występuje w momencie upływu trzymiesięcznego terminu określonego

39 w art. 54. § 1 pkt 7 ord. pod., podczas kiedy zgodnie z ww. przepisami

40 przewlekłość postępowania to sytuacja, w której postępowanie w sprawie trwa

41 dłużej niż to konieczne do wyjaśnienia tych okoliczności faktycznych i prawnych, które są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy.

42 6) art. 54 § 1 pkt 7 w związku z art. 54 § 2 ord. pod. - poprzez niewłaściwe

43 zastosowanie przez sąd, polegające na wadliwym uznaniu, że doszło do

44 opóźnienia wydania decyzji z dnia 17 kwietnia 2008 i z dnia 18 listopada 2010 r.

45 z przyczyn leżących po stronie organu. Z okoliczności sprawy wynika, że do przekroczenia trzymiesięcznego terminu załatwienia sprawy doszło z przyczyn niezależnych od organu.

46 Mając na uwadze powyższe, organ wniósł o:

47 - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego

48 rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie

49 Wielkopolskim,

50 ewentualnie

51 - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy

52 poprzez oddalenie skargi podatnika,

53 - zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

54 W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

55 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

56 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

57 6. Problem sprowadza się do tego, że skarżący zakwestionował istnienie egzekwowanego obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę. Podniósł, że odsetek tych organ nie powinien był mu naliczyć, a to w związku z faktem, iż decyzja nie została doręczona w ustawowym terminie 3 miesięcy.

58 Zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się do próby wykazania, że organ działał sprawnie w sprawie, tylko jej wielowątkowość – niezależna od organu – spowodowała rozciągnięcie w czasie wszystkich czynności i to uzasadnia niewydanie decyzji w ustawowym terminie. Sąd drugiej instancji nie podziela tego stanowiska.

59 Trafnie ocenił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim,

60 że należy mieć na uwadze ilość przeprowadzonych dowodów i sprawne zorganizowanie postępowania. Sąd podkreślił przy tym, że organ pierwszej instancji otrzymał akta w dniu 31 października 2007 r., a decyzję wydał w dniu 17 kwietnia 2008 r. Między tymi datami upłynęło ponad 5 miesięcy. Nie można wskazać, że sprawa na którymś konkretnym etapie "utknęła" – wszystkie kolejne czynności były dokonywane w sprawie powoli, a z akt nie wynika przyczyna takiego stanu. Organ uzyskał akta w dniu 31 października 2007 r., a do Ministra Finansów zwrócił się

61 pismem dopiero w dniu 27 listopada 2007 r. Sąd pierwszej instancji wskazał (str. 11 wyroku), że przetłumaczone dokumenty zostały włączone do akt postanowieniem

62 z dnia 20 marca 2008 r. Jednocześnie w skardze kasacyjnej organ (str. 5) wskazuje, że ich włączenie mogło nastąpić "dopiero po dniu 5 marca". Pomiędzy 5, a 20 marca powstaje zatem okres 2 tygodni niedziałania. Organ w skardze kasacyjnej podniósł, że tłumaczenie dokumentów było procesem długotrwałym bowiem najpierw organ zapoznał się z ofertami tłumaczy. Trafnie sąd pierwszej instancji wskazał, że niemożliwe jest, aby na przetłumaczenie kilkudziesięciu stron potrzebne były ponad dwa miesiące. Nawet wliczając w ten okres poszukiwanie tłumacza. Sąd rozpoznający sprawę podziela konstatację zawartą w uzasadnieniu wyroku sądu pierwszej instancji, że jeżeli organ widział w postępowaniu, iż będzie musiał wystąpić o pomoc prawną organu zagranicznego – powinien był po prostu zawiesić postępowanie. Tak, jak stało się to w innej sprawie skarżącego.

63 Zgodnie z art. 12 § 1 k.p.a. organy administracji publicznej powinny działać

64 w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy zatem ocenić, czy przeciągające się postępowanie naprawdę było spowodowane koniecznością aż tak wnikliwego badania akt, czy organ działał, mając na uwadze szybkie załatwienie sprawy. Biorąc pod uwagę rozwlekłość terminów i brak okoliczności obiektywnie to uzasadniających - trudno jest na powyższe odpowiedzieć twierdząco. Mając na uwadze, że sprawa już była rozpoznawana przez organ, nie można uznać za zasadny argument tłumaczący przewlekłość postępowania, w ten sposób, że to przecież na organie ciąży obowiązek wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy w stopniu niezbędnym dla jej rozstrzygnięcia i zebranie niezbędnych ku temu dowodów.

65 7. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a., a w zakresie zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2, art. 210 § 1 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego

66 w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego

67 z urzędu (Dz.U. Nr 31, poz. 153).