Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2015 r., II FSK 1008/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2015 r., II FSK 1008/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia del. NSA Jan Grzęda, Protokolant Katarzyna Latkowska, po rozpoznaniu w dniu 5 maja 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 września 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 617/12 w sprawie ze skargi W. M na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 października 2009 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowy od osób fizycznych za 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. M na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi kwotę 7200 (słownie: siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z dnia 4 września 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 617/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną przez W. M. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji wskazał, że w dniu 8 czerwca 2009 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w wysokości 1.428.501 zł, w miejsce zadeklarowanej przez skarżącego w zeznaniu PIT-36L kwoty 267.778,60 zł. Na skutek ww. decyzji po stronie skarżącego, powstała zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 1.160.722,40 zł. Podstawę wydania decyzji stanowiło stwierdzenie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Łodzi zawyżenia przez skarżącego kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej o kwotę 6.109.063,94 zł. Składały się na to koszty związane z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych w łącznej wysokości 1.109.721.73 zł oraz koszty z tytułu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych maszyn i urządzeń w łącznej wysokości 4.999.342,21 zł. Jako podstawę rozstrzygnięcia wskazano przepisy art. 22 ust. 1, art. 30c ust. 1 i 2 oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "u.p.d.o.f."). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, uzasadniając decyzję, wskazał w szczególności, że zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest jego poniesienie. Skoro skarżący nie dokonał zapłaty pieniężnej za nabyte środki trwałe, nie był uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej. Analogiczne wyjaśnienie udzielone zostało w zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów straty związanej z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych. Również w tym zakresie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej powołał się na konieczność poniesienia wydatku zaliczanego do kosztów uzyskania przychodów.

3 W dniu 26 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wydał decyzję, w której utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podzielił w pełni argumenty przedstawione przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Wskazał ponadto na definicję kosztu uzyskania przychodów przewidzianą w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. W szczególności na obowiązek kasowego uregulowania ceny zakupu, jako warunku przesądzającego o możliwości zaliczenia określonych wydatków (kosztów) do kosztów uzyskania przychodów.

4 2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie:

5 - art. 22 ust. 1, art. 22 ust. 8 w zw. z art. 22a ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) oraz pkt 6, art. 30c ust. 1-2 u.p.d.o.f., poprzez ich nieprawidłową interpretację prowadzącą do uznania, że odpisy amortyzacyjne dokonywane przez podatnika od wartości początkowej nabytych maszyn i urządzeń, jak również wysokość straty związanej z likwidacją w 2004 r. nie w pełni umorzonych środków trwałych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 u.p.d.o.f.,

6 - art. 120, art. 121 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa").

7 3. Wyrokiem z dnia 21 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 1191/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. Sąd stwierdził, że zgodnie z art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f., kosztem uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych. Sąd ustalił, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej nabytych przez skarżącego od spółki cywilnej składników majątku zostały naliczone zgodnie z przepisem art. 22a i nast. u.p.d.o.f. Uwzględniały przy tym fakt potwierdzenia przez Sąd Okręgowy w Częstochowie Wydział 1 Cywilny w wyroku z dnia 31 lipca 2008 r., sygn. akt IC 105/07 prawnej skuteczności umowy sprzedaży zawartej przez skarżącego ze spółką cywilną. Sąd, powołując się na orzecznictwo stwierdził, że pojęcie kosztu podatkowego jest szersze od pojęcia wydatku. Przysługująca skarżącemu wierzytelność o zwrot udziału w majątku wspólnym pozostałym po rozwiązaniu spółki cywilnej wygasła bez zaspokojenia na skutek konfuzji wierzytelności i długu. Sąd uznał, że skarżący poniósł w ten właśnie sposób pełny ekonomiczny koszt nabycia maszyn i urządzeń, wynikający z prawnie skutecznej, odpłatnej umowy sprzedaży tych urządzeń skarżącemu przez spółkę cywilną.

8 Wskazane rozstrzygnięcie zostało zaskarżone przez organ podatkowe skargą kasacyjną.

9 4. Wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. II FSK 1880/10 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie wyroku zostało sporządzone w sposób lakoniczny i ogólnikowy, a jednocześnie niekonsekwentny w zakresie sformułowanych zaleceń co do dalszego postępowania organów podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że Sąd pierwszej instancji nie zawarł w wyroku rozstrzygnięcia w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty w kwocie 1.109.721,73 zł z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych z uwagi na ich technologiczną przestarzałość. Nie wyjaśnił podstawy prawnej braku takiego rozstrzygnięcia. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Sąd pierwszej instancji nie dokonał wykładni przepisów prawa materialnego, a jedynie ograniczył się do przytoczenia ich treści i stwierdzenia, że mają one w rozpatrywanym przypadku zastosowanie. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przedwczesne jest zajmowanie się trafnością wykładni przepisów prawa materialnego, wadliwość której to wykładni podnosił w skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi.

10 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi ponownie rozpoznając sprawę, uchylił zaskarżoną decyzję. Wskazał, że za koszty uzyskania przychodu w ustalonym stanie faktycznym sprawy uznać należy kwotę 460.000 zł obejmującą wkład wniesiony przez skarżącego do spółki cywilnej, jako faktyczny koszt i wydatek poniesiony przez skarżącego na zakup przedmiotowych maszyn i urządzeń od pierwotnego zbywcy. W ocenie Sądu, kwota 21.040.800 zł nie może być uznana za koszt poniesiony, ponieważ nie stanowi i nie stanowiła dla skarżącego ciężaru ekonomicznego. Sąd w sposób szczególny podkreślił, że nie doszło do faktycznej zapłaty w formie pieniężnej przez skarżącego wskazanej kwoty. Sąd wskazał, że organ podatkowy obliczając koszty uzyskania przychodu skarżącego za 2004 r. powinien wziąć pod uwagę przytoczone okoliczności, a w szczególności faktycznie poniesiony przez niego koszt tj. kwotę 460.000 zł. Kolejno, powinien również uwzględnić fakt pełnej amortyzacji wskazanych maszyn i urządzeń (względnie umorzonych środków trwałych) i następnie wyliczyć należne zobowiązanie podatkowe.

11 6. W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości. Wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. W oparciu o art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. Prawo postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.") autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia:

12 - "przepisu art. 141 § 4 PPSA w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) PPSA oraz w związku z art. 122, 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) polegające na dokonaniu błędnej oceny ustalonego przez organy obu instancji stanu faktycznego sprawy w zakresie uznania, że Skarżący nie został obciążony rzeczywistym ciężarem ekonomicznym kosztu wynikającego z umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Skarżącym a spółką O. [...] s.c. W. M. R. R. (dalej: "Spółka Cywilna"); powyższa błędna ocena stanu faktycznego doprowadziła do niewłaściwego zastosowania przez Sąd w zaskarżonym Wyroku przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) PPSA, gdyż Sąd uchylając zaskarżoną Decyzję pominął w zaskarżonym Wyroku te naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy i polegały na wadliwym ustaleniu przez organy obu instancji braku obciążenia Skarżącego rzeczywistym ciężarem ekonomicznym kosztu nabycia podlegających amortyzacji środków trwałych",

13 - "art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca1 991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2004 r., dalej: "Ustawa PIT" poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenie art. 22 ust. 8 w związku z art. 22a ust. 1, art. 23 ust. 1 lit. b) oraz pkt 6 Ustawy PIT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w pomięciu ich przy wydawaniu zaskarżonego Wyroku, wynikające z uprzedniego zaakceptowania przez Sąd błędnego ustalenia przez organy obu instancji okoliczności stanu faktycznego sprawy; niewłaściwe zastosowanie wskazanych wyżej przepisów polegało na uznaniu, iż w sprawie nie znajdują zastosowania art. 22 ust. 8 w związku z art. 22a ust. 1, art. 23 ust. 1 lit. b) oraz pkt 6 1 Ustawy PIT gdyż Skarżący nie poniósł kosztów - w rozumieniu art. 22 ust. 1 Ustawy PIT - nabycia podlegających amortyzacji środków trwałych, co doprowadziło do błędnego stwierdzenia przez Sąd, że odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Skarżącego od wartości początkowej środków trwałych oraz straty związane z likwidacją tych środków nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Prawidłowe zastosowanie powołanych przepisów powinno prowadzić do uznania, że Skarżący nabył odpłatnie od Spółki Cywilnej podlegające amortyzacji środki trwałe wobec czego dokonywane od ich wartości początkowej odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22a-o Ustawy PIT oraz straty związane z likwidacją me w pełni umorzonych środków trwałych stanowią koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 8 Ustawy PIT",

14 - "art. 22 ust. 1 Ustawy PIT poprzez błędną wykładnię przepisu polegającą na przyjęciu, że poniesienie kosztów uzyskania przychodów następuje wyłącznie w przypadku dokonania wydatku rozumianego jako dokonanie faktycznej zapłaty pieniężnej; prawidłowa wykładnia pojęcia poniesienia kosztów uzyskania przychodów powinna zakładać, że obejmuje ono zarówno poniesienie wydatku, jak i każdą inną postać obciążenia ekonomicznym ciężarem kosztu skutkującego zmniejszeniem aktywów lub zwiększeniem strat".

15 7. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie znajduje ona uzasadnionych podstaw wobec czego podlega oddaleniu. Skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Zarzuty sformułowane w tym piśmie procesowym sprowadzają się do naruszenia przez Sąd, którego orzeczenie zaskarżono, przepisów postępowania oraz prawa materialnego.

16 Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w sposób opisany w petitum i uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jako najdalej idącego, wyjaśnić należy, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a., gdy nie zawiera ono stanowiska odnośnie stanu faktycznego przyjętego jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia (uchwała 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Wadliwe jest również uzasadnienie sądu, które sporządzone zostało w sposób uniemożliwiający instancyjną kontrolę zaskarżonego wyroku (por. np.: wyrok NSA z dnia 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1620/10; wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1002/11). Ma to miejsce, gdy uzasadnienie zawiera ocenę o zgodności albo niezgodności z prawem zaskarżonego aktu sformułowane bez odniesienia się jednak do okoliczności stanu faktycznego.

17 Odnosząc się do sposobu, w jaki skonstruowany i uzasadniony został zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. zwrócić uwagę należy, iż powiązano go z błędną oceną stanu faktycznego sprawy poprzez naruszenie przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na tak sformułowany zarzut wyjaśnić należy, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zawarte zostało stanowisko Sądu odnośnie stanu faktycznego ujętego w zaskarżonych decyzjach. Stan ten trafnie przyjęto za podstawę rozstrzygnięcia i nie zniekształcono jego treści. Uzasadnienie wyroku sporządzone więc zostało w sposób umożliwiający kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku.

18 Dlatego, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, sformułowanie w skardze kasacyjnej poglądu, że Sąd pierwszej instancji zawęził w uzasadnieniu orzeczenia wykładnię przepisu art. 22 ust 1 ustawy, ponieważ nie zaakceptował stanowiska odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów od zawyżonej podstawy amortyzacji trwałych, nie może być uznane za naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. Zarzut, iż takie uzasadnienie było błędne i uchybiało normie wywiedzionej z art. 141 § 4 p.p.s.a. z powodu błędnej oceny stanu faktycznego nie mieści w dyspozycji normy wywiedzionej z tego przepisu. Kwestionowanie zapatrywania Sądu w tej sprawie jest zarzutem dotyczącym naruszenia prawa materialnego podczas kontroli zgodności z prawem zaskarżonego orzeczenia, a nie naruszenia prawa formalnego.

19 Natomiast strona skarżąca nie odnosi się do żadnego elementu uzasadnienia zaskarżonego wyroku, o którym stanowi wprost art. 141 § 4 p.p.s.a oraz braków dostrzeżonych w uzasadnieniu. Ponadto strona skarżąca nie wykazała wpływu takiego uzasadnienia wyroku, jako wady formalnej, na wynik sprawy. Jest to niezbędne dla skutecznego formułowania zarzutów kasacyjnych na podstawie art. 174 pkt 2 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1172/09). Zgodnie z orzecznictwem sądowym obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest wskazanie argumentów, że gdyby do zarzucanego naruszenia przepisów nie doszło, wyrok sądu pierwszej instancji byłby inny. Tymczasem brak jest takiego stanowiska w skardze kasacyjnej. Tak sformułowany zarzut nie mógł więc odnieść zamierzonych skutków prawnych ani w świetle przepisu art. 145 1 pkt 1 lit c), ani tym bardziej przepisu art. 145 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a.

20 Natomiast istota sporu dotyczy nie ustaleń faktycznych, lecz oceny prawnej zdarzeń jakie wystąpiły w niniejszej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi ponownie rozpatrując sprawę trafnie zwrócił uwagę, że skarżący poniósł koszty uzyskania przychodów. Jednak wartość nabytych od spółki cywilnej środków trwałych wniesionych przez stronę skarżącą wynosiła 460.000 zł. Sąd trafnie uznał, że w takiej wysokości poniesiony mógł zostać wydatek przez stronę skarżącą na nabycie maszyn i urządzeń, o którym mowa w aktach sprawy. Wiązało się to z nabyciem do majątku odrębnego strony skarżącej środków trwałych w cenie 460.000 zł. Wartość maszyn i urządzeń w tej wysokości została następnie wniesiona do spółki cywilnej, w której wspólnikiem była strona skarżąca. Ten majątek trwały nabyła strona skarżąca prowadząc działalność w ramach PPHU "M." W. M. po rozwiązaniu spółki cywilnej R. R. "Odlewnia żeliwa". Wobec tego jedynie tę wartość można wziąć pod uwagę przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych.

21 Zgodnie bowiem z art. 22a u.p.d.o.f. amortyzacji podlegają nabyte środki trwałe. Z ustaleń faktycznych wynika natomiast, że maszyny i urządzenia nabyte przez skarżącą prowadzącego działalność w ramach spółki cywilnej mogły wartość jedynie 460.000 zł. a nie 21.040.800 zł. Okoliczności faktyczne sprawy nie wskazują w żaden sposób na to, że skarżący zapłacił cenę za nabycie środków trwałych w wysokości 21.040.800 zł. Argumenty strony skarżącej na temat wygaśnięcia zobowiązania wobec spółki cywilnej w drodze konfuzji nie uzasadniają faktu nabycia środków trwałych za cenę 21.040.800 zł przez PPHU "M." W. M.. Nie ma dowodów na to by skarżący nabył skuteczne w drodze umowy kuna sprzedaży środki trwałe udokumentowane fakturami nr 218/03 z dnia 31 grudnia 2003 r. i fakturą nr 220/03 z dnia 3 grudnia 2003 r. Faktury te są jedyni dowodami pośrednimi mogącymi świadczyć o nabyciu maszyn i urządzeń. Jednak domniemanie to nie zasługiwało na uznanie z powodu braku innych dowodów przemawiających za dokonaniem nabycia środków trwałych. Organy prowadzące postępowanie skutecznie wykazały, że dowodów takich strona skarżąca nie przestawiła. Dowodem zapłaty ceny nie może być oczywiście konfuzja w wyniku, której dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania z powodu połączenia się wierzytelności i długu w rękach jednej osoby.

22 Bezzasadne są również wywody skargi kasacyjnej co umowy kupna-sprzedaży środków trwałych w świetle wyroku Sądu pierwszej instancji. Sąd Okręgowy w Częstochowie orzekł przecież, iż nie było podstaw aby uznać tę czynność prawną za zawartą dla pozoru albo za nieważną. Nie jest to jednak równoznaczne, czego oczekuje strona skarżąca, z orzeczeniem o nabyciu środków trwałych przez stronę skarżącą za kwotę 21.040.800 zł. Bez znaczenia dla istoty sprawy mają również uwagi skarżącego dotyczące zakończenia działalności spółki cywilnej. Nie były one zresztą sporne. Tym bardziej nie można stąd wyciągać wniosków co do powodu, sposobu nabycia i zapłaty za maszyny i urządzenia przez skarżącego. Należy przypomnieć, że wartość wniesionego do spółki cywilnej majątku przez stronę skarżącą wyniosła 460.000 zł. a nie 21.040.800 zł. Trudno więc zrozumieć zasadność argumentacji strony skarżącej dotyczącej nabycia środków trwałych kosztem wygaśnięcia wierzytelności majątku po rozwiązaniu tej spółki cywilnej.

23 Natomiast wbrew stanowisku strony skarżącej sąd pierwszej instancji nie twierdzi, że nie doszło do nabycia urządzeń i maszyn podlegających amortyzacji. Sąd twierdzi, że nie ma dowodów na to by przyjąć jako przedmiot nabycia środków trwałych w cenie nabycia wynoszącej 21.040.800 zł, a jedynie 460.000 zł, czego organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną nie zanegował. Od tej kwoty mogą być obliczane odpisy amortyzacyjne. Bezzasadne było więc wprowadzenie do ewidencji środków trwałych majątku w wysokości 21.040.800 zł, od którego dokonywano odpisów amortyzacyjnych zaliczanych następnie do kosztów uzyskania przychodów. Dlatego, mając na uwadze przedstawiony stan rzeczy, nie było podstaw stosowania przez Sąd wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa podatkowego tj. art. 22 ust 1, art. 22a ust 1, art. 23 ust 1 lit b) art. 22 ust 8 u.p.d.o.f. w odniesieniu do amortyzowania środków trwałych od wartości wynoszącej 21.040.800 zł.

24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi trafnie również orzekł o konieczności rozstrzygnięcia w postępowaniu podatkowym kwestii zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty wynikającej z likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych. To zagadnienie prawne może być uwzględnione w decyzji podatkowej po rozstrzygnięciu kwestii dotyczącej przedmiotu amortyzacji podatkowej.

25 Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).