Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2023 r., III FSK 1792/21

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2023 r., III FSK 1792/21

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński(sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Bogusław Dauter, po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Go 258/19 w sprawie ze skargi J. O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 7 lutego 2019 r. nr 0801-IEW.720.4.2019.5 UNP: 0801-19-009138 w przedmiocie sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnienia należności podatkowych w Rejestrze Należności Publicznoprawnych oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

3 Wyrokiem z 6 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Go 258/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę J.O. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z 7 lutego 2019 r., nr 0801-IEW.720.4.2019.5 UNP: 0801-19-009138 w przedmiocie niedopuszczalności sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnienia zaległości podatkowych w Rejestrze Należności Publicznoprawnych. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

4 2. Skarga kasacyjna.

5 Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji wniósł skarżący. Działający w jej imieniu pełnomocnik (z urzędu) na podstawie art. 173 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżył wyrok w całości, opierając skargę kasacyjną na podstawie naruszenia prawa materialnego i prawa procesowego - art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w szczególności na naruszeniu przepisów:

6 I. naruszenie prawa materialnego tj.:

7 1. art. 18c ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym

8 w administracji poprzez niewłaściwe przyjęcie, że organ pismem z 6 września 2018 r. w sposób właściwy zawiadomił skarżącego o ujawnieniu należności

9 w Rejestrze Należności Publicznoprawnych;

10 2. art. 18i ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym

11 w administracji poprzez wskazanie, że skarga skarżącego z 30 października 2018 r. została wniesiona w sposób niewłaściwy, wówczas gdy skarżący prawidłowo wskazał, że kwestionuje zobowiązania wynikające z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2013 roku [pic]oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 rok;

12 II. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.:

13 1. naruszenia art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo

14 o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na przyjęciu stanu faktycznego ustalonego przez organ podatkowy, z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów postępowania, bez należytego wyjaśnienia rozstrzygnięcia Sądu i ustosunkowania się do zarzutów skargi, w szczególności dotyczących istotnych uchybień procesowych, dotyczących prowadzonego postępowania dowodowego, mających wpływ na rozstrzygniecie.

15 Wskazując na powyższe zarzuty, autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim, o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

16 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

17 Zarządzeniem z 27 grudnia 2022 r. w trybie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych

18 z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.) Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej skierował sprawę na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej, bądź motywów usprawiedliwiających żądanie jej oddalenia w odrębnym piśmie procesowym.

19 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

20 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

21 W pierwszej kolejności należy wskazać, że z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259, dalej: p.p.s.a.) wynika, iż wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek nie tylko przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej, ale też szczegółowo je uzasadnić. W przypadku zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. wniesionego na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., konieczne jest wskazanie na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Natomiast w przypadku wniesienia zarzutu na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy.

22 Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 p.p.s.a. jest związany granicami skargi kasacyjnej, co oznacza, iż zakres kontroli wyznacza autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa i w jaki sposób zostały naruszone. Zarzuty kasacyjne nie odpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia.

23 W rozpoznawanej skardze kasacyjnej, w zakresie zarzutów naruszenia prawa materialnego, wskazano na naruszenie art. 18c i art. 18i u.p.e.a. Niezależnie od tego, że wskazane regulacje mają charakter procesowy - pierwsza określa sposób zawiadomienia zobowiązanego o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze, druga przedstawia zasady wniesienia sprzeciwu i tryb jego rozpoznania, to autor skargi kasacyjnej nie sprecyzował tych zarzutów poprzez wskazanie, jakie konkretnie przepisy zostały, w jego ocenie, naruszone. Artykuł 18c u.p.e.a. tymczasem składa się z 4 paragrafów, zaś art. 18i u.p.e.a. obejmuje 14 paragrafów. Również przedstawione uzasadnienie nie pozwala na zidentyfikowanie postawionych zarzutów. Skarżący wskazując na art. 18c u.p.e.a. zarzuca niewłaściwe przyjęcie, że organ pismem z 6 września 2018 r. w sposób właściwy zawiadomił skarżącego o ujawnieniu należności w Rejestrze Należności Publicznoprawnych, nie wyjaśniając na czym ta nieprawidłowość polega. Podobnie w przypadku art. 18i u.p.e.a. zarzut uzasadniono przyjęciem, że "skarga" z 30 października 2018 r. została wniesiona w sposób niewłaściwy, wówczas gdy skarżący prawidłowo wskazał, że kwestionuje zobowiązania wynikające z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. Zarzut nie został powiązany z odpowiednimi regulacjami zawartymi w art. 18i u.p.e.a. i zastosowanymi przez organ.

24 Granice kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku wyznaczają wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego. Jak wskazano powyżej, sąd kasacyjny nie może zastępować stron postępowania i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy i jakich konkretnie przepisów nie naruszył sąd administracyjny pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną. Sposób sformułowania ww. zarzutów w rozpoznawanej skardze kasacyjnej uniemożliwia poddanie ich kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

25 Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., jako samodzielna podstawa kasacyjna, może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09; wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r., II FSK 568/08). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy też stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego.

26 Skarżący nie sprecyzował na czym opiera twierdzenie o przyjęciu przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego ustalonego przez organ podatkowy, z naruszeniem przepisów postępowania (art. 18c i art. 18i u.p.e.a.), bez należytego wyjaśnienia rozstrzygnięcia sądu i ustosunkowania się do zarzutów skargi, w szczególności dotyczących istotnych uchybień procesowych, dotyczących prowadzonego postępowania dowodowego, mających wpływ na rozstrzygniecie. W sprawie wyjaśniono skarżącemu, że zachodziły podstawy do wydania postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu (art. 18i § 7 u.p.e.a.). W tym zakresie wskazano, że zaległości podatkowe, których istnienie kwestionuje skarżący, wynikają z ostatecznych decyzji wydanych w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego. Nadto skarżący skorzystał z możliwości zaskarżenia decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności za zaległość podatkową P. sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób prawnych - skarżący wniósł skargę kasacyjną od wydanego w tym przedmiocie wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 2 marca 2017 r., I SA/Go 356/16, która na dzień wydania zaskarżonego postanowienia pozostawała nierozpoznana. W sprawie zwrócono też uwagę, że zgodnie z art. 18d § 2 u.p.e.a. nie wprowadza się do rejestru danych, o których mowa w art. 18b § 2, w przypadku wniesienia skargi do sądu administracyjnego na ostateczną decyzję, postanowienie lub inne orzeczenie, o którym mowa w art. 18b § 1 pkt 2, do czasu zakończenia prawomocnym orzeczeniem postępowania sądowoadministracyjnego.

27 Z tych też względów, Naczelny Sąd Administracyjny uznając zarzuty skarżącego za niezasadne, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił.

28 Jolanta Sokołowska Jacek Pruszyński Bogusław Dauter